Статья: Консервация объекта строительства («Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение», 2006, N 1)
Бывают случаи, когда строительным организациям приходится приостанавливать работы или окончательно прекращать их и консервировать объекты строительства. Причинами консервации могут быть нехватка денежных средств, несоответствие строящегося объекта современным требованиям, банкротство заказчика строительства, грубые нарушения, допущенные на стадии проектирования и выявленные в процессе производства строительных работ, и др. Рассмотрим особенности бухгалтерского и налогового учета у обеих сторон договора — заказчика и подрядчика.
1. Приняв решение о консервации строящегося объекта, заказчик должен сообщить о нем подрядчику в письменном виде. Кроме того, заказчик обязан принять и оплатить все выполненные до момента извещения подрядчика о прекращении строительства работы (ст. 752 ГК РФ).
2. Обычно все работы, связанные с переводом объекта на консервацию, производит подрядчик. Поэтому заказчик, подрядчик и проектная организация составляют и согласовывают между собой смету предстоящих расходов, включая расходы на организацию охраны объекта.
Дом из нескольких перекрытий. Зимняя консервация. Замораживаем объект
3. К договору подряда оформляется дополнительное соглашение, в котором устанавливают сроки выполнения работ и сдачи законсервированного объекта заказчику и порядок расчетов. Кроме того, в нем может быть предусмотрена обязанность подрядчика после окончания консервации возобновить договор на прежних или других условиях.
4. Формируется инвентаризационная комиссия из представителей заинтересованных сторон (заказчика, подрядчика, проектной организации). К числу основных задач, которые стоят перед этой комиссией, относятся:
— определение состояния и степени готовности элементов объекта;
— выявление фактов необоснованного завышения (занижения) стоимости выполненных работ;
— обнаружение переданного в монтаж, но не установленного к моменту приостановки работ оборудования.
Результатами работы комиссии являются инвентаризационные описи и акт, которые передаются в бухгалтерии подрядчика и заказчика.
Напомним, что порядок проведения инвентаризации имущества и оформления ее результатов установлен Методическими указаниями, утвержденными Приказом Минфина России N 49 . Согласно п. 3.34 Методических указаний на прекращенные строительством объекты, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству составляются описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости с указанием причин прекращения строительства. Для этого должны использоваться соответствующая техническая документации (чертежи, сметы, сметно-финансовые расчеты), акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация. Приказ от 13.06.1995 N 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».
Обратите внимание: Постановлением Госкомстата N 100 утверждена унифицированная форма Акта о приостановлении строительства (форма N КС-17), который должен оформляться при консервации объекта. Акт заполняют на основании первичных документов по строительству, таких как Общий журнал работ (форма N КС-6) и Журнал учета выполненных работ (форма N КС-6а). Сведения о затратах на консервацию заносятся в акт на основании сметы, составленной проектной организацией. Постановление Госкомстата от 11.11.1999 N 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ».
Покупай недострой правильно! Пример покупки недостроенного объекта. Юридические тонкости.
Один экземпляр акта передается подрядчику, второй — заказчику (при наличии нескольких подрядчиков заполняют по одному экземпляру акта для каждого из них). При необходимости третий экземпляр акта может быть представлен инвестору строительства.
В форме N КС-17 обязательны подписи руководителя, главного бухгалтера застройщика и подрядчика и печати обеих организаций.
В акте о приостановлении строительства должны быть указаны:
— наименование и назначение объекта, строительство которого приостановлено;
— дата начала строительства;
— полная сметная стоимость строительства;
— сметная стоимость выполненных работ на дату приостановления строительства;
— фактические затраты на ту же дату;
— средства, необходимые для окончательного расчета с подрядчиками, в том числе для возмещения убытков и уплаты неустойки подрядчику в связи с расторжением договоров поставки материалов и конструкций;
— размер затрат, необходимых для проведения работ по консервации.
К сведению. При необходимости прекращения работ или их приостановления более чем на шесть месяцев застройщик или заказчик должен обеспечить консервацию объекта капитального строительства (п. 4 ст. 52 Градостроительного кодекса).
Особенности учета расходов у заказчика
Напомним, что расходами в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ признаются любые затраты налогоплательщика при условии их экономической обоснованности и документального подтверждения. Следовательно, имея перечисленные выше документы, а также акты приема-передачи выполненных подрядчиком работ по консервации строительства, заказчик легко обоснует все понесенные затраты.
Отметим, что расходы, связанные с расконсервацией объектов, также учитываются для целей налогообложения прибыли на основании пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Приказ Минфина России от 28.03.2000 N 32н «О внесении изменений в Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств» (утратил силу).
Таким образом, понесенные в связи с приостановкой строительства затраты заказчик должен списывать в дебет счета 91-2 «Прочие расходы».
Пример 1. В феврале 2006 г. ООО «Заказчик» известило ООО «Подрядчик» о своем решении приостановить в связи с недостатком денежных средств строительство офисного здания, начатое в сентябре 2004 г. Проектная организация разработала смету затрат, необходимых для консервации объекта, на общую сумму 295 000 руб., в том числе НДС — 45 000 руб. За услуги проектной организации было перечислено 21 240 руб., в том числе НДС — 3240 руб.
В соответствии с дополнительным соглашением все работы по консервации объекта выполнило ООО «Подрядчик». Кроме того, ООО «Заказчик» уплатило подрядчику штрафные санкции за нарушение условий договора строительного подряда в размере 177 000 руб. Ежемесячные расходы заказчика по содержанию законсервированного объекта равны 25 000 руб., в том числе на охрану (зарплата сторожей с отчислениями) — 20 000 руб., на освещение — 5000 руб.).
В учете ООО «Заказчик» хозяйственные операции необходимо отразить следующим образом:
На наш взгляд, списание затрат в состав прочих расходов необходимо производить в общей сумме (с учетом «входного» НДС). Принять к вычету предъявленную сумму НДС со стоимости выполненных работ бухгалтер не вправе.
Включить суммы невозмещенного налога в стоимость материалов (работ, услуг) нельзя, так как ст. 170 НК РФ содержит исчерпывающий перечень ситуаций, когда бухгалтер вправе это сделать, и рассматриваемая нами операция в ней не поименована. Следовательно, источником отнесения не принятого к вычету налога будет дебет счета 91-2 «Прочие расходы».
Можно ли данные суммы НДС учесть для целей налогообложения прибыли и включить их в состав внереализационных расходов? По мнению некоторых специалистов, можно, так как при условии документального подтверждения уплаченных сумм НДС они должны быть признаны обоснованными расходами наряду с другими затратами, направленными на консервацию объектов незавершенного строительства.
Вместе с тем в силу п. 1 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 настоящей статьи. Как было указано выше, п. 2 ст. 170 НК РФ в данном случае применить нельзя.
Поэтому налоговые органы при осуществлении мероприятий налогового контроля будут, скорее всего, исключать суммы «входного» НДС из расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Таким образом, предприятию предстоит самостоятельно сделать выбор и быть готовым отстаивать свою позицию в арбитражном суде.
Еще одно важное замечание
Его необходимо учесть собственнику объекта «незавершенки» в случае, если для финансирования строительства были привлечены заемные средства. Известно, что в силу п. п. 23, 25 ПБУ 15/01 затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящимся к строительству инвестиционного актива, должны включаться в стоимость этого актива и погашаться через начисление амортизации при условии возможного получения организацией в будущем экономических выгод или когда такой актив необходим для управленческих нужд предприятия. В п. 27 этого Положения перечислены условия, при наличии которых проценты по полученным займам и кредитам включаются в первоначальную стоимость объекта строительства. К ним, в частности, относятся:
а) возникновение расходов по приобретению и (или) строительству инвестиционного актива;
б) фактическое начало работ, связанных с формированием инвестиционного актива;
в) наличие затрат по займам и кредитам или обязательств по их осуществлению. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утв. Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н.
При прекращении строительства объекта на срок, превышающий три месяца, проценты в стоимость этого актива не включаются. В этом случае затраты на уплату процентов относятся на операционные расходы организации в дебет счета 91-2 «Прочие расходы». Такой порядок учета затрат по кредитам и займам, использованным для финансирования строительства объекта, установлен п. 28 ПБУ 15/01. Таким образом, в случае консервации строящегося объекта проценты по кредитам (займам) учитываются в расходах для целей как бухгалтерского, так и налогового учета.
Отражение операций у подрядчика
Стоимость выполненных согласно дополнительному соглашению с заказчиком работ по консервации объекта незавершенного строительства в учете подрядчика будет отражаться как выручка от реализации.
Пример 2. Продолжим условия примера 1 и предположим, что расходы подрядчика на производство работ по переводу «незавершенки» на консервацию составили 220 000 руб.
В учете подрядчика нужно произвести следующие бухгалтерские записи:
Обязанность уплаты налога с суммы штрафных санкций установлена пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ.
Недавно Минфин в Письме от 03.10.2005 N 03-04-11/259 вновь подчеркнул, что денежные суммы, полученные от покупателей товаров (работ, услуг) за нарушение сроков оплаты и других условий, предусмотренных договорами, в целях применения налога на добавленную стоимость следует рассматривать как денежные средства, связанные с оплатой товаров (работ, услуг). Поэтому указанные суммы подлежат включению в налоговую базу по НДС. При этом обязанность начисления налога с суммы штрафных санкций за нарушение сроков оплаты и других условий, предусмотренных договорами, возникает после реального получения средств. Если эти суммы не получены налогоплательщиком, то для увеличения налоговой базы по НДС оснований не имеется. Такой вывод сделали специалисты Минфина в своем Письме.
Для целей налогового учета доходы, полученные от выполнения работ по консервации объекта, отражаются в составе выручки от реализации, штрафные санкции — во внереализационных доходах.
ИсточникПошаговые действия при консервации основных средств – налоговый, бухгалтерский учет, образцы документов
Основные средства представляют собой собственность компании. К ним относятся земельные участки, постройки, оборудование и прочее. Консервация ОС – это комплекс мероприятий по временному завершению эксплуатации одного или нескольких основных средств. Основная особенность рассматриваемого мероприятия – введение ОС в эксплуатацию спустя срок, указанный в документах.
Суть процедуры объясняется его названием. Консервация обозначает сохранение. Цель мероприятия – сохранение качества и характеристик ОС, количества средств на расчетных счетах. При этом также снижаются или прекращаются вовсе расходы на эксплуатацию средств. Одновременно с этим ОС не приносит никакой прибыли.
ВАЖНО! Максимальный срок консервации составляет 3 года. В некоторых случаях его можно продлить.
В каких случаях проводится консервация?
Консервация актуальна при наличии следующих обстоятельств:
- Завершились сезонные работы, а потому оборудование перестает эксплуатироваться до следующего сезона. К примеру, компания использует зимой снегоуборочное оборудование. Летом оно, естественно, не используется. В этом случае актуальной становится консервация.
- Временный простой на предприятии. К примеру, на производство поставили недостаточное количество нитей. В связи с этим работы не могут продолжаться. До поставки нитей в полном объеме эксплуатация оборудования приостанавливается.
- В связи с недостатком средств и экономической неэффективностью были проведены сокращения. К примеру, закрылся цех.
- ОС сломалось и было переведено на ремонт.
То есть консервация нужна, когда ОС временно не эксплуатируется по различным причинам.
Подробнее об амортизации ОС: общие сведения
Амортизация – это постепенное уменьшение стоимости ОС в связи с его износом через помесячное включение доли от его стоимости в себестоимость продукции.
Как рассчитываются эти доли для списания? Их величина напрямую связана с понятием срока полезного использования ОС (СПИ). Величина срока частично выбирается организацией, но только в заданных рамках. Эти рамки предписаны в официальном документе – классификации ОС.
В этой классификации все возможные основные средства подразделяются на десять групп. В первой группе перечислены те ОС, чей СПИ составляет от одного года до двух лет. В последней, десятой группе – ОС со сроком службы более тридцати лет.
Пример. Охотничье и спортивное оружие относится к пятой группе амортизации со СПИ от семи до десяти лет. Организация может установить СПИ для своего ОС семь, восемь, девять или десять лет – по своему усмотрению.
После выбора СПИ при линейной системе амортизации (во многом самой удобной) вычисляется, какую сумму придется амортизировать в месяц. Например, если охотничье оружие стоило 70 000 рублей при СПИ 7 лет, нужно будет списывать:
- 70 000/7 = 10 000 рублей в год.
- 10 000/12 = 833,3 рубля в месяц.
Последствия консервации основных средств
Консервация подразделяется на два основных этапа:
- Фактическое завершение эксплуатации.
- Фиксация сведений в соответствующих документах, а также в программе бухучета.
Консервация предполагает документальное оформление. Это добровольная процедура. То есть предпринимателю не обязательно составлять документы. Можно просто прекратить эксплуатацию. С другой стороны, лицу выгодно именно провести полноценную консервацию. Рассмотрим последствия этой процедуры:
- Уменьшается налог на прибыль. Расходы на техническое обслуживание, выплату заработка, амортизацию и прочее могут быть включены в состав внереализационных трат. На сумму данных трат сокращается налогооблагаемая база на основании того, что ОС перестает эксплуатироваться с целью получения прибыли.
- Амортизация начисляться не будет при консервации длительностью 3 и более месяцев. База для определения налога на собственность компании сокращаться не будет вследствие того, что остаточная стоимость ОС не уменьшается.
- Срок полезной эксплуатации растягивается на продолжительность начисления амортизации.
- Становится удобнее вести бухучет. Бухгалтер открывает субсчет 01 «ОС на консервации». В 1С есть возможность отключить амортизационные начисления по неиспользуемым ОС.
У консервации больше плюсов, чем минусов, а потому она довольно часто применяется.
Как отразить приостановку эксплуатации основных средств
Если по каким-либо причинам предприятие решает приостановить или прекратить эксплуатацию того или иного объекта основных средств, то осуществляется процедура консервации. Это комплекс мероприятий, направленных на обеспечение сохранности средства во время простоя, которые надо правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете.
Консервация основных средств – это прекращение эксплуатации объекта на какой-либо срок с возможностью ее возобновления. Консервация представляет собой комплекс мероприятий, призванный обеспечить сохранность и исправность основного средства в период его простоя. Основной целью консервации основных средств является сохранность технических и эксплуатационных свойств объектов основных средств на период простоя с возможностью дальнейшего восстановления их функционирования.
Консервация актуальна, например, при временном прекращении производственной деятельности организации, при остановке строительства, а также в иных случаях, когда объекты основных средств временно не используются. При этом переводить простаивающее основное средство на консервацию организация может, но не обязана.
Порядок консервации (расконсервации) основных средств налоговым законодательством не регламентируется. Общие условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены ст. 252 НК РФ, согласно которой для признания расходов в целях налогообложения они должны быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В п. 63 «Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств», утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее – Методические указания по учету ОС) говорится лишь о приказе руководителя о переводе объекта основных средств на консервацию.
Иных правил, регламентирующих процесс консервации, законодательством не установлено, в том числе и в отношении срока, на который можно перевести объект основных средств на консервацию, тем самым оставив данный вопрос на усмотрение организации. Соответственно, она вправе самостоятельно определить условия (в том числе предполагаемый срок), которые служат основанием для перевода основного средства на консервацию, порядок консервации объекта, основания и порядок расконсервации объекта и т. д.
Оформление консервации основного средства
Надлежащее документальное оформление консервации – обязательное условие для признания затрат на ее проведение при исчислении налога на прибыль организаций. К таким документам относятся:
· приказ руководителя о создании комиссии по переводу объектов основных средств на консервацию. В комиссию могут входить представители администрации, технических служб, руководители тех подразделений, основные средства которых консервируются, а также бухгалтерии. В задачи комиссии входят осмотр объектов основных средств, оценка экономической целесообразности консервации и оформление соответствующих документов;
· приказ (распоряжение) о проведении инвентаризации, который подписывается руководителем и вручается председателю инвентаризационной комиссии;
· инвентаризационная опись основных средств. Она применяется для оформления данных инвентаризации и составляется в двух экземплярах. Один экземпляр передается в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, а второй остается у материально ответственного лица;
· приказ руководителя о переводе объекта основных средств на консервацию, в котором прописываются перечень имущества, которое переводится на консервацию, его балансовая стоимость и сроки консервации (начало и окончание). В этом приказе также следует перечислить мероприятия, которые нужно провести для перевода объекта основных средств на консервацию (п. 63 Методических указаний по учету ОС). При консервации объекта основных средств на срок более трех месяцев желательно указать причины и основания для консервации на такой срок. После того как эти мероприятия будут проведены, следует составить акт о переводе основного средства на консервацию;
· акт о переводе основного средства на консервацию. В этом акте отражается экономическая целесообразность консервации объекта основных средств. Унифицированной формы акта о переводе основных средств на консервацию нет. Поэтому организация вправе разработать ее самостоятельно и утвердить в учетной политике (ч. 1, 4 ст.
9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Данный документ подтверждает сам факт перевода и должен содержать наименование основного средства, его инвентарный номер, первоначальную стоимость, сумму начисленной амортизации, остаточную стоимость, причины и сроки консервации. Этот акт будет первичным документом для того, чтобы: учесть затраты на консервацию в расходах; приостановить начисление амортизации по основным средствам, переведенным на консервацию на срок больше чем 3 месяца. Акт подписывается комиссией по переводу основного средства на консервацию и утверждается руководителем организации. После того как руководитель подпишет приказ о переводе объекта основных средств на консервацию и утвердит акт о переводе объектов основных средств на консервацию, основные средства считаются переведенными на консервацию на срок, определенный организацией самостоятельно;
· инвентарная карточка учета объекта основных средств. На основании акта о переводе объекта на консервацию карточки учета основных средств помещаются в отдельную картотеку «Основные средства на консервации». Если срок консервации превышает 3 месяца, то в карточке отражается прекращение начисления амортизации начиная с 1-го числа следующего месяца.
Оформление расконсервации основного средства
При расконсервации объектов основных средств необходимо оформить соответствующие документы, аналогичные тем, что составлялись при консервации:
· приказ руководителя о создании комиссии по расконсервации;
· приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации;
· инвентаризационную опись основных средств;
· акт оценки технического состояния объектов основных средств, подлежащих расконсервации;
Источник