Бухгалтерский учет незавершенного строительства независимо от способа производства строительных работ осуществляется на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы».
До окончания строительства затраты, учтенные на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» и увеличивающие стоимость объекта строительства, составляют в бухгалтерском учете стоимость незавершенного строительства.
Бухгалтерский учет незавершенного строительства ведется по фактическим затратам нарастающим итогом до ввода объекта в эксплуатацию или полного производства соответствующих работ на основании первичных учетных документов, оформленных в установленном законодательством порядке.
Аналитический учет затрат по незавершенному строительству ведется по каждому объекту строительства, а именно:
по основному объекту строительства;
по объектам вспомогательного и обслуживающего назначения;
по объектам энергетического хозяйства;
по объектам транспортного хозяйства и связи;
по наружным сетям и сетям водоснабжения, канализации, теплоснабжения и газоснабжения и др.;
Особенности строительства, основные и оборотные средства в ГТС
по благоустройству, озеленению и другим объектам.
Аналитический учет затрат по незавершенному строительству должен обеспечить получение данных о технологической структуре затрат, а именно по затратам:
на строительно-монтажные работы;
на работы по монтажу оборудования;
на приобретение оборудования, требующего и не требующего монтажа, предусмотренного сметами на строительство.
Аналитический учет прочих работ и затрат, а также затрат на приобретение инструмента и инвентаря, включаемых в сметы на строительство, ведется в целом по стройке.
Аналитический учет затрат ведется в ведомости учета затрат на строительство, реконструкцию объекта. По окончании года и по окончании строительства в целом ведомость учета затрат дополняется графами, в которых соответственно отражаются суммы переоценки незавершенного строительства, произведенные в соответствии с законодательством, а также учетная стоимость объекта.
Учет затрат на выполнение строительных работ при хозяйственном способе строительства осуществляется по следующим статьям затрат:
«Основная заработная плата рабочих»,
«Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов»,
«Косвенные общехозяйственные затраты».
1.на статью «Материалы» относят стоимость израсходованных на производство строительных работ строительных материалов по перечню, предусмотренному сметными нормами на строительство, которая отражается:
-дебет счета 08 «Вложения в долгосрочные активы»
-кредит счета 07«Оборудование к установке и строительные материалы», субсчет3 «Строительные материалы»;
2.на статью «Заработная плата рабочих» относят суммы заработной платы, начисленной рабочим, занятым непосредственно на строительных работах, которые отражаются:
-дебет счета 08 «Вложения в долгосрочные активы»
-кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;
-дебет счета 25 «Общепроизводственные затраты»
Вебинар «Расчет себестоимости строительства объекта и анализ рентабельности»
-кредит счетов 02 «Амортизация основных средств», 10/1 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других счетов.
По окончании месяца эти расходы списываются записью по дебету счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» в корреспонденции с кредитом счета 25 «Общепроизводственные затраты».
Стоимость работ, выполненных привлеченными строительными машинами и механизмами и оформленных в установленном порядке актами сдачи-приемки выполненных работ, отражается:
-дебет счета 08 «Вложения в долгосрочные активы»
-кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Суммы налога на добавленную стоимость, указанные поставщиками в первичных учетных и расчетных документах, отражаются по дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
4. на статью «Прочие расходы» относят затраты, связанные с обслуживанием процесса строительного производства, а также часть расходов, прямо относящихся к конкретному объекту строительства (стоимость энергии, воды, газа, израсходованных на производство работ; стоимость услуг сторонних организаций; отчисления на социальное страхование рабочих и другие). Эти затраты учитываются:
-дебет счета 08 «Вложения в долгосрочные активы»
-кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и других счетов;
5. на статью «Косвенные общехозяйственные затраты» относят затраты, связанные с управлением и организацией процесса строительного производства. Эти затраты предварительно учитываются:
-дебет счета 26 «Косвенные общехозяйственные затраты»
-кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и других счетов.
По окончании месяца сумма затрат, отраженных по дебету счета 26 «Косвенные общехозяйственные затраты», списывается и включается в стоимость сооружаемых объектов строительства записью по дебету счета 90/8 «Прочие расходы по текущей деятельности » в корреспонденции с кредитом счета 26 «Косвенные общехозяйственные затраты».
Корреспонденция счетов по учету затрат на выполнение строительных работ при хозяйственном способе строительства.
Статья «Материалы»
Списание строительных материалов, оборудования
Статья «Основная заработная плата рабочих»
Начислена заработная плата рабочих, занятых непосредственно на строительных работах
Статья «Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов»
Начислена заработная работникам, занятым обслуживанием строительных машин и механизмов
Отчисления от начисленной заработной платы рабочих в Фонд социальной защиты населения
Отчисления от начисленной заработной платы рабочих на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
Списана стоимость горюче-смазочных материалов, потребленных строительными машинами и механизмами
Начислена амортизация по строительным машинам и механизмам
В конце месяца списаны затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов
Статья «Прочие расходы»
Списаны затраты, связанные с обслуживанием процесса строительного производства (стоимость энергии, воды, газа, израсходованных на производство работ; стоимость услуг сторонних организаций)
Стоимость услуг вспомогательных производств
Отчисления от начисленной заработной платы рабочих в Фонд социальной защиты населения
Отчисления от начисленной заработной платы рабочих на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
Статья «Косвенные общехозяйственные затраты»
Заработная плата административно-управленческому аппарату строительства, включая сторожевую охрану
Отчисления от начисленной основной и дополнительной заработной платы рабочих и административно-управленческого аппарата в Фонд социальной защиты населения
Отчисления от начисленной заработной платы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
Стоимость услуг сторонних организаций
Амортизация основных средств
Стоимость канцелярских принадлежностей
В конце месяца списаны косвенные общехозяйственные затраты
При подрядном способе строительства стоимость строительных работ, выполненных подрядчиком и принятых заказчиком к оплате, отражается:
-дебет счета 08/1 «Вложения в долгосрочные активы»
-кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Суммы налога на добавленную стоимость, указанные подрядчиком в первичных учетных и расчетных документах, отражаются по дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Если обеспечение процесса строительства материалами полностью или частично возложено на заказчика, то учет поступления материалов, передачи их подрядчику для производства работ и включение стоимости материалов в состав затрат по строительству объекта осуществляет заказчик. В соответствии с технологической структурой затрат стоимость материалов заказчика, использованных подрядчиком для производства строительных работ, включается в стоимость строительно-монтажных работ или в стоимость работ по монтажу оборудования.
В целях формирования стоимости объекта строительства материалами заказчика признаются материалы:
приобретенные инвестором, заказчиком либо по их поручению инженерной организацией;
переданные подрядчику для производства работ на объекте строительства без перехода прав собственности на них;
предусмотренные в перечнях к сметным нормам на производство строительных работ.
Материал заказчика, полученный генподрядчиком и переданный субподрядчику для производства строительных работ на объекте заказчика, является материалом заказчика.
Оценка материалов при их приобретении заказчиком осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на их покупку. В состав фактически произведенных расходов включаются стоимость материалов по ценам поставщиков, таможенные пошлины, иные платежи, а также затраты на заготовку и доставку, в том числе осуществляемые сторонними организациями.
В зависимости от принятой в организации учетной политики стоимость поступивших материалов в бухгалтерском учете заказчика может быть отражена:
по фактической цене приобретения по дебету счета 07 «Оборудование к установке и строительные материалы», субсчет 3 «Строительные материалы»; или
по учетной цене по дебету счета 07 «Оборудование к установке и строительные материалы», субсчет 3 «Строительные материалы»; с отражением разницы между фактической ценой приобретения и учетной ценой по дебету счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Аналитический учет строительных материалов заказчик осуществляет по каждому объекту строительства в разрезе материально ответственных лиц и наименований материалов.
Передача материалов заказчика подрядчику для производства работ не является реализацией материалов и отражается в учете:
-дебет счета 07 «Оборудование к установке и строительные материалы», субсчет 3 «Строительные материалы» переданные подрядчику;
-кредит счета 07 «Оборудование к установке и строительные материалы», субсчет 3 «Строительные материалы» на складе.
Передача материалов заказчика подрядчику для производства работ оформляется товарно-транспортной накладной формы ТТН-1 или товарной накладной на отпуск и оприходование товарно-материальных ценностей формы ТН-2, утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18.12.2008 № 192 «Об утверждении типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная». При оформлении этих документов учитываются следующие особенности:
в строке «Цель приобретения продукции (товара)» указывается: «материал заказчика для производства работ на объекте (приводится наименование объекта) согласно договору (указывается номер договора)»;
если материал заказчика до передачи подрядчику находится (находился) на объекте строительства (строительной площадке) или доставляется (доставлялся) на объект непосредственно от поставщика, то передача оформляется товарной накладной формы ТН-2;
если материал заказчика до передачи подрядчику находится (находился) на складе заказчика, местонахождение которого не совпадает с местонахождением объекта строительства, то передача оформляется товарно-транспортной накладной формы ТТН-1;
при передаче материалов заказчика для производства работ на объекте, работы по строительству которого облагаются налогом на добавленную стоимость, в накладной указываются наименование, количество, цена и стоимость материала. Ставка и сумма налога на добавленную стоимость не указываются;
при передаче материалов заказчика для производства работ на объекте, работы по строительству которого не облагаются налогом на добавленную стоимость или облагаются налогом на добавленную стоимость частично (например, при наличии в жилом доме встроено-пристроенных помещений), в накладной указываются наименование, количество, цена, стоимость материала и ставка налога на добавленную стоимость, по которой был уплачен налог при приобретении этих материалов.
Стоимость материалов заказчика, израсходованных подрядчиком для производства работ, включается заказчиком в стоимость строительных работ или работ по монтажу оборудования записью:
-дебет счета 08 «Вложения в долгосрочные активы»
-кредит счета07«Оборудование к установке и строительные материалы», субсчет 3 «Строительные материалы» переданные подрядчику.
Основанием для включения стоимости материалов заказчика в стоимость строительных работ или работ по монтажу оборудования являются первичные учетные документы, подтверждающие объем и стоимость выполненных работ в отчетном месяце, оформляемые в установленном законодательством порядке.
В целях обеспечения сохранности и целевого использования подрядчиком материалов заказчика стороны договора строительного подряда обязаны не реже двух раз в год проводить сверку учетных данных по переданным (полученным) для производства работ материалам с составлением акта сверки.
Дт 20- Кт 10, 70,25,69
Строительство подрядным способом
Дт 08/1-Кт 07/3-материалы
Дт 08/1- Кт 60-стоимость СМР
Схема 16.Поставка строительных материалов заказчиком при подрядном способе строительства
Отражение в бухгалтерском учете операций у заказчика
Отражено приобретение строительных материалов для строительства
Отражен «входной» НДС по приобретенным строительным материалам
Отражена оплата поставщику за строительные материалы
Отражена передача строительных материалов подрядчику
Списание оборудования, переданного подрядчику, отраженного в акте выполненных работ
Отражение расходов по выполнению СМР
Отражен «входной» НДС по выполнению СМР
Оплата работ подрядчику
Отражение в бухгалтерском учете операций у подрядчика
Отражены строительные материалы, полученные для строительства у заказчика
Списание строительных материалов, полученных от заказчика для выполнения СМР
Отражение затрат на строительство у подрядчика
Списание себестоимости СМР, сданных заказчику
Отражение выручки от выполнения работ по договору подряда
Начисление НДС по выполненным работам
Получение оплаты от заказчика по договору подряда
Строительные материалы и СМР
Строительство подрядным способом
Дт 08/1- Кт 60-стоимость СМР с учетом строительных матералов
Схема 17. Поставка строительных материалов подрядчиком при подрядном способе строительства.
Отражение в бухгалтерском учете операций у подрядчика
Отражено приобретение строительных материалов для строительства
Отражен «входной» НДС по приобретенным строительным материалам
Отражена оплата поставщику за строительные материалы
Списание материалов на расходы по выполнению договора с заказчиком
Отражение затрат на строительство у подрядчика
Списание себестоимости СМР, сданных заказчику
Отражение выручки от выполнения работ по договору подряда
Начисление НДС по выполенным работам
Получение оплаты от заказчика по договору подряда
В том случае, когда для выполнения работ генподрядчик привлекает субподрядчика, также могут возникнуть несколько вариантов поставки строительных материалов.
строительные материалы поставляет заказчик генподрядчику;
строительные материалы субподрядчику поставляет генподрядчик, поставленные ему заказчиком;
строительные материалы субподрядчику поставляет генподрядчик.
Первые два варианта были рассмотрены выше.
В третьем случае следует иметь в виду, что в соответствии с письмом Министерства Финансов и Министерства архитектуры и строительства РБ от 11.02.2004 №04-1-16/517 передача генподрядчиком субподрядчику строительных материалов, приобретенных самостоятельно, является для генподрядчика доходом и отражается в соответствии с типовым планом счетов и Инструкцией по его применению на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».
Инструкцией № 4 установлено, что передача генеральным подрядчиком строительных материалов субподрядчикам, отражается по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» в корреспонденции с кредитом счета 10 «Материалы».
Покупатель (генподряд чик)
Поступление строительных материалов:
Передача строительных материалов:
Принятие работ у субподряд-чика (с учетом стоимости материалов)
СубподрядчикПоступление строительных материалов:
Списание строительных материалов:
Строительные материалы и СМР
Договор строительного подряда
Схема 18. Поставка строительных материалов генподрядчиком субподрядчику при подрядном способе строительства.
Отражение в бухгалтерском учете операций у генподрядчика
Отражено приобретение строительных материалов для строительства
Отражен «входной» НДС по приобретенным строительным материалам
Отражена оплата поставщику за строительные материалы
Передача материалов субподрядчику
Начислен НДС по переданным строительным материалам
Принятие работ у субподрядчика (с учетом стоимости материалов)
Оплата работ субподрядчику
Отражение в бухгалтерском учете операций у субподрядчика
Отражено приобретение строительных материалов, полученных от генподрядчика для строительства
Отражен «входной» НДС по приобретенным строительным материалам
Отражена оплата поставщику за строительные материалы
Списание материалов, израсходованных субподрядчиком на выполнение строительных работ
Отражение затрат субподрядчика по выполнению строительных работ
Списание себестоимости строительных работ , сданных генподрядчику (400+300)
Отражение выручки от выполнения работ по договору подряда
Начисление НДС по выполненным работам
Учет затрат на приобретение оборудования осуществляется в разрезе наименований приобретаемого и монтируемого оборудования.
Оборудование подразделяется на оборудование: требующееине требующее монтажа.
Состав, перечень видов и наименований оборудования определяется проектно-сметной документацией.
Оценка стоимости оборудования, требующего и не требующего монтажа, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку. В состав фактически произведенных расходов на покупку включаются стоимость оборудования по цене поставщика, таможенные пошлины, иные платежи, а также затраты на заготовку и доставку оборудования на склад, в том числе осуществляемые сторонними организациями.
Затраты на приобретение оборудования, требующего монтажа, может нести как заказчик, так и подрядная организация, выполняющая работы по монтажу оборудования.
Приобретение заказчиком у поставщиков оборудования, требующего монтажа, отражается:
-дебет счета 07 «Оборудование к установке и строительные материалы»
-кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Суммы налога на добавленную стоимость, указанные поставщиком в первичных учетных и расчетных документах, отражаются по дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате по товарам, работам, услугам».
Передача оборудования, требующего монтажа, подрядной организации для проведения работ по монтажу отражается у заказчика:
-дебет счета 07 «Оборудование к установке и строительные материалы», субсчет «Оборудование к установке, переданное в монтаж»
-кредит счета 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» субсчет «Оборудование к установке на складе»
и оформляется актом о приеме-передаче оборудования в монтаж формы ОС-15 утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 22.04.11. № 23 «Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов».
Стоимость оборудования, требующего монтажа, работы по монтажу которого закончены и приняты заказчиком, отражается записью:
-дебет счета 08 «Вложения в долгосрочные активы»
-кредит счета 07«Оборудование к установке и строительные материалы», субсчет «Оборудование к установке, переданное в монтаж».
Основанием для отражения в бухгалтерском учете стоимости оборудования, включаемой в состав затрат по строительству, являются акты сдачи-приемки выполненных работ, оформляемые в установленном законодательством порядке. Наименование и стоимость смонтированного (установленного) оборудования указывается в акте сдачи-приемки выполненных работ за итогом стоимости выполненных работ (справочно). Стоимость оборудования в объем подрядных работ не включается.
Дт 20- Кт 10, 70,25,69
Строительство подрядным способом
Дт 08/1- Кт 60-стоимость СМР
Схема 19.Поставка оборудования, требующего монтажа, заказчиком при подрядном способе строительства
Отражение в бухгалтерском учете операций у заказчика
Отражено приобретение оборудования для строительства
Отражен «входной» НДС по приобретенному оборудованию
Отражена оплата поставщику за оборудование
Отражена передача оборудования подрядчику
Списание оборудования, переданного подрядчику, отраженного в акте выполненных работ
Отражение расходов по выполнению СМР
Отражен «входной» НДС по выполнению СМР
Оплата работ подрядчику
Отражение в бухгалтерском учете операций у подрядчика
Отражено оборудование, приобретенное для строительства у заказчика
Списание оборудования, полученного от заказчика для выполнения СМР
Отражение затрат на строительство у подрядчика
Списание себестоимости СМР, сданных заказчику
Отражение выручки от выполнения работ по договору подряда
Начисление НДС по выполенным работам
Получение оплаты от заказчика по договору подряда
Если договором строительного подряда обязанность по поставке оборудования, требующего монтажа, возложена на подрядную организацию, то приобретаемое подрядчиком у поставщиков оборудование отражается:
-дебету счета 41 «Товары»
-кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Суммы налога на добавленную стоимость, указанные поставщиком в первичных учетных и расчетных документах, отражаются по дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Передача подрядчиком заказчику оборудования, требующего монтажа, является реализацией товара и в бухгалтерском учете подрядчика отражается записью:
-дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсчет «Себестоимость реализации» или по дебету счета 45 «Товары отгруженные»
-кредитом счета 41 «Товары» в зависимости от метода признания выручки, установленного учетной политикой организации.
Однако, согласно письма Инспекции Министерства по налогам и сборам по г. Минску от 23 июля 2009 г. № 2-2-9/1217 «Передача оборудования в рамках договора строительного подряда (субподряда)», осуществляя поставку оборудования, подрядчик приобретает его у поставщика не с целью реализации неопределенному кругу лиц, а с целью использования при выполнении строительных работ в количестве и ассортименте, предусмотренном сметной документацией по конкретному объекту строительства.
Таким образом, если договором строительного подряда обязанность по комплектации объекта оборудованием возложена на подрядчика, то данная деятельность осуществляется подрядчиком в рамках исполнения договора строительного подряда, а не в рамках осуществления торговой деятельности.
С учетом изложенного передача оборудования по цене приобретения в рамках договора строительного подряда (субподряда) не является торговлей, так как в этой ситуации не происходит получение прибыли от продажи товаров.
Передача заказчику оборудования, требующего монтажа, может происходить как до начала выполнения работ по монтажу оборудования, так и после выполнения подрядчиком работ по монтажу оборудования (передается оборудование, смонтированное на месте дальнейшей эксплуатации).
Документальное оформление хозяйственной операции по передаче подрядчиком заказчику оборудования, требующего монтажа, до начала выполнения работ по монтажу осуществляется в установленном порядке с оформлением товаросопроводительных документов (товарная или товарно-транспортная накладная).
Документом, подтверждающим факт передачи заказчику смонтированного подрядчиком оборудования, являются товарная накладная и акт сдачи-приемки выполненных работ, оформляемые в установленном порядке.
Включение заказчиком в состав затрат по строительству стоимости смонтированного оборудования отражается записью:
-дебет счета 08 «Вложения в долгосрочные активы»
-кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Суммы налога на добавленную стоимость, указанные подрядчиком в первичных учетных документах, отражаются заказчиком по дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Наименование и стоимость смонтированного (установленного) оборудования, подлежащего включению в состав затрат по строительству, указываются в актах сдачи-приемки выполненных работ за итогом стоимости выполненных работ (справочно). Стоимость оборудования в объем подрядных работ не включается.
Оборудование, не требующее монтажа, предусмотренное в сводном сметном расчете, учитывается на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» на отдельном субсчете и зачисляется в состав основных средств одновременно с вводом в эксплуатацию основного объекта строительства.
Источник: studfile.net
Списание объекта незавершенного строительства. Как списать затраты на незавершенное строительство
У застройщика нет возможности достроить объект, и незавершенное строительство приходится ликвидировать. Как списать произведенные затраты? Можно ли их учесть в целях налогообложения прибыли? Нужно ли восстанавливать НДС?
Бухгалтерский учет
Затраты на строительство объекта «незавершенки» учитываются у застройщика по дебету счета «Вложения во ». Уплаченный при строительстве НДС учтен на счете .
Поскольку данное капитальное строительство не привело к результату — объекта основных средств не возникло, его ликвидация должна быть учтена в составе прочих расходов организации (Дебет Кредит ). Данную проводку следует сделать после того, как «ликвидационные» работы будут завершены.
Расходы, связанные с ликвидацией (оплата подрядных работ и услуг), также учитываются в составе прочих расходов:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 60
— учтены в составе расходов работы, выполненные подрядчиком.
Если работы производились собственными силами:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 70, 02, 26.
— учтена в составе расходов зарплата работников, амортизация и др.
Полученные в процессе ликвидации материалы подлежат учету у застройщика по дебету счета и кредиту счета в составе прочих доходов. В дальнейшем эти материалы могут быть использованы в строительстве или реализованы.
Налог на добавленную стоимость
Поскольку строился объект основных средств, организация могла претендовать на налоговый вычет сумм НДС, предъявленных подрядчиками в процессе строительства, в соответствии с пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Правда, при соблюдении общего правила для применения права на налоговый вычет: построенный объект должен был участвовать в осуществлении операций, признаваемых объектом обложения НДС (подп.
1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Так как объект построен не был, а «недострой» подлежит ликвидации, право на налоговый вычет у застройщика отсутствует. Значит, предъявленные подрядчиками при строительстве к оплате суммы НДС налоговому вычету не подлежат. Их также следует отнести в прочие расходы:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 19
— включен в расходы НДС, предъявленный подрядчиками.
При осуществлении работ, связанных с ликвидацией объекта подрядными организациями, подрядчики также предъявляют застройщику к оплате суммы НДС.
Для застройщика хозяйственная операция по ликвидации объекта незавершенного строительства не признается объектом обложения НДС. Следовательно, приобретенные для этого работы подрядных организаций не связаны с осуществлением операций, признаваемых облагаемыми налогом. В этих условиях суммы НДС, предъявленные подрядчиками по «ликвидационным» работам, к вычету у застройщика не принимаются и подлежат отнесению в прочие расходы (Дебет Кредит , Дебет Кредит ).
Застройщик мог самостоятельно приобретать материалы, использованные при строительстве. При этом суммы НДС по материалам он принимал к вычету. В этом случае суммы налога, по мнению автора, подлежат восстановлению и уплате в бюджет на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ с последующим списанием этой суммы НДС в прочие расходы:
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68
— восстановлена сумма НДС по материалам;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 19
— учтена в расходах сумма НДС по материалам.
Если же часть этих материалов после разборки оприходована застройщиком, то восстановить следует ту часть принятого ранее к вычету налога, которая относится к стоимости материалов, не оприходованных застройщиком в процессе ликвидации объекта. При этом застройщик должен представить убедительные доказательства того, что указанные материалы относятся именно к тем материалам, которые он приобретал самостоятельно.
Налог на прибыль
В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства (расходы на демонтаж, разборку, вывоз). При этом стоимость самого ликвидируемого объекта незавершенного строительства в целях налогового учета не принимается. Это подтверждено письмом Минфина России от 7 мая 2007 г. № 03-03-06/1/261.
Стоимость материалов, полученных от разборки объекта незавершенного строительства, по мнению автора, в составе внереализационных доходов застройщика учитываться не должна, и вот почему. Подпунктом 13 статьи 250 Налогового кодекса РФ предусмотрено включение в состав внереализационных доходов стоимости материалов от разборки основных средств. Это обусловлено тем, что такого имущества при его ликвидации учитывается в составе внереализационных расходов. А поскольку стоимость ликвидируемого незавершенного строительства в составе внереализационных расходов не признается, то и стоимость полученных от разборки материалов не должна увеличивать внереализационные доходы застройщика.
В случае реализации материалов, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации недостроенного объекта основных средств, выручка будет являться доходом от реализации, который облагается налогом на прибыль.
При этом, по мнению автора, для целей налогообложения стоимость полученных от разборки объекта материалов при их дальнейшей реализации или использования в процессе получения доходов может учитываться в полном объеме. Пунктом 2 статьи 254 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что «стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода. ». Это относится именно к ликвидированным основным средствам по причине того, что ранее со стоимости этих материалов в момент их оприходования был уплачен , других расходов на их приобретение организация не понесла, а их остаточная стоимость была учтена в составе внереализационных расходов в момент ликвидации этих основных средств. В отношении объектов незавершенного строительства данная норма действовать не должна. Ведь стоимость объекта незавершенного строительства в состав внереализационных расходов не включалась.
Списание незавершенного производства (НЗП) требуется в первую очередь для формирования себестоимости готовой продукции. Наряду с этим в процессе деятельности предприятия могут возникать и дополнительные причины для списания незавершенки. О них и поговорим в этом материале.
Сущность операции списания НЗП
Незавершенное производство — это комплекс расходов, которые уже направлены в производственный процесс, но при этом результат процесса, например готовая продукция, еще не получен (п. 63 приказа Минфина России «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета…» от 29.07.1998 № 34н).
При нормальном ходе процесса зафиксированная на конец отчетного периода незавершенка далее обычным порядком формирует себестоимость продукции, изготовленной с ее участием. Однако в данном процессе могут возникнуть отклонения от привычного его хода, и тогда перед бухгалтером встает вопрос, что делать с «зависшим» НЗП?
Списание НЗП, не давшего продукции
В коммерческой практике довольно часто встречаются случаи, когда предприятие принимает решение прекратить какой-либо производственный проект, например прекратить выпускать какой-либо вид продукции, если он не востребован рынком и производство оценивается как убыточное.
Специфика производственного цикла может быть такова, что на момент реализации решения о прекращении выпуска имеется в наличии НЗП. В такой ситуации будут свои нюансы для целей бухгалтерского и налогового учета:
- Бухгалтерский учет. Основополагающим аспектом будут положения ПБУ 10/99. Очевидно, что затраты на прекращение выпуска продукта и списание НЗП по нему не принесут в дальнейшем явных экономических выгод предприятию. Следовательно, их следует отнести на прочие расходы для целей бухучета. То есть списание НЗП в данном случае пройдет проводкой Дт 91.2 «Прочие расходы» Кт 20 (23, 25, 26).
ВАЖНО! Если выпуск снятого с производства продукта может быть выделен в отдельный сегмент (операционный или функциональный), то для отражения сведений в бухгалтерской отчетности следует применять положения ПБУ 16/02 «О прекращаемой деятельности», в т. ч. в отношении списания НЗП.
- Налоговый учет.
- Для целей расчета налога на прибыль НЗП, не давшее продукции, списывается во внереализационные расходы в размере прямых затрат (п. 11 ст. 265 НК РФ). При этом косвенные расходы на долю такого НЗП не распределяются, а в полном объеме включаются в расходы текущего периода (п. 2 ст. 318 НК РФ). В этом состоит отличие между бухгалтерским и налоговым порядком учета, поскольку в бухучете можно все расходы, связанные с НЗП, списывать сразу в расходную часть.
- По НДС, принятому к вычету по произведенным расходам на НЗП, не давшее продукции, существует спорный момент. По мнению Минфина, изложенному в письме от 29.03.2012 № 03-03-06/1/163, входной НДС по НЗП, не давшему продукции, следует восстанавливать в налоговом учете. Вместе с тем п. 3 ст. 170 НК РФ содержит закрытый перечень ситуаций, требующих восстановления входного НДС, и случай со списанием НЗП там не поименован. На этом основании существуют судебные прецеденты с заключением о том, что восстанавливать входной НДС при списании НЗП во внереализационные расходы не нужно. Если все же входной НДС восстанавливается, то восстановленные суммы включаются в состав прочих расходов.
ВАЖНО! В результате того, что в бухучете в состав списываемого НЗП, не давшего продукции, входят косвенные расходы, а в налоговом учете косвенные расходы включаются в состав расходов текущего периода, могут формироваться отложенные налоговые обязательства (ОНО).
Списание НЗП при ликвидации предприятия
Списание НЗП при ликвидации может походить на списание НЗП, не давшего продукции. Особенностью может являться то, что выявленные при инвентаризации остатки НЗП обычно реализуются. Тогда их следует отразить как прочие доходы.
- Дт 62 (76) Кт 91 — отражена реализация;
- Дт 91 Кт 20 — списано НЗП;
- Дт 99 Кт 91 — финансовый результат для ликвидационного баланса.
Списание НЗП при прекращении совместной деятельности
При прекращении деятельности простого товарищества (совместной деятельности) на балансе товарищества тоже могут оставаться остатки НЗП. Подтвержденные инвентаризацией остатки должны быть переданы кому-то из товарищей, по общему решению. В этом случае участник, ведущий общие дела, должен оформить передачу НЗП с баланса товарищества проводкой Дт 80 Кт 20 (23, 26, 29) на сумму по решению участников.
Списание внутреннего брака
Внутренним браком признают выявленный внутри предприятия до момента продажи бракованных изделий. Большая часть такого брака выявляется в момент выхода из производства (т. к. обычно существует контроль качества), т. е. в момент обычного списания НЗП на стоимость готовой продукции.
Брак может быть:
- исправимым — тогда расходы на его исправление могут калькулироваться на затратных счетах (например, по Дт 20) и затем направляться на себестоимость готовой продукции (Дт 40 (43) Кт 20);
- неисправимым — тогда потери от брака калькулируются на счете 28 «Брак в производстве» и основным моментом в калькуляции является списание НЗП на брак: Дт 28 Кт 20 (23) — списаны расходы на создание продукции (полуфабрикатов), признанных неисправимым браком.
Заслуживает внимания списание окончательного результата калькуляции со счета 28 (счет не должен иметь сальдо на конец периода).
Процесс калькуляции результата от брака выглядит следующим образом (схематично, без НДС):
- Дт 10 Кт 28 — оприходованы возвратные материалы от бракованных изделий.
- Дт 76 Кт 28 — отражена задолженность виновных в браке лиц (лица могут быть как физические (работники), так и юридические (поставщики некачественного сырья, например)).
В итоге на конец периода на счете 28 остается сальдо (как правило, дебетовое), показывающее фактический убыток от брака. И это сальдо подлежит списанию Дт 20 (23) Кт 28, т. е. снова увеличивается НЗП, а затем и себестоимость готовой продукции.
Итоги
Списание НЗП имеет свои особенности, если имеют место изменения в обычном ходе производственного процесса.
У застройщика нет возможности достроить объект, и незавершенное строительство приходится ликвидировать. Как списать произведенные затраты? Можно ли их учесть в целях налогообложения прибыли? Нужно ли восстанавливать НДС?
Бухгалтерский учет
Затраты на строительство объекта «незавершенки» учитываются у застройщика по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Уплаченный при строительстве НДС учтен на счете 19.
Поскольку данное капитальное строительство не привело к результату — объекта основных средств не возникло, его ликвидация должна быть учтена в составе прочих расходов организации (Дебет 91 Кредит 08). Данную проводку следует сделать после того, как «ликвидационные» работы будут завершены.
Расходы, связанные с ликвидацией (оплата подрядных работ и услуг), также учитываются в составе прочих расходов:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 60
— учтены в составе расходов работы, выполненные подрядчиком.
Если работы производились собственными силами:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 70, 02, 26.
— учтена в составе расходов зарплата работников, амортизация и др.
Полученные в процессе ликвидации материалы подлежат учету у застройщика по дебету счета 10 и кредиту счета 91 в составе прочих доходов. В дальнейшем эти материалы могут быть использованы в строительстве или реализованы.
Налог на добавленную стоимость
Поскольку строился объект основных средств, организация могла претендовать на налоговый вычет сумм НДС, предъявленных подрядчиками в процессе строительства, в соответствии с пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Правда, при соблюдении общего правила для применения права на налоговый вычет: построенный объект должен был участвовать в осуществлении операций, признаваемых объектом обложения НДС (подп.
1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Так как объект построен не был, а «недострой» подлежит ликвидации, право на налоговый вычет у застройщика отсутствует. Значит, предъявленные подрядчиками при строительстве к оплате суммы НДС налоговому вычету не подлежат. Их также следует отнести в прочие расходы:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 19
— включен в расходы НДС, предъявленный подрядчиками.
При осуществлении работ, связанных с ликвидацией объекта подрядными организациями, подрядчики также предъявляют застройщику к оплате суммы НДС.
Для застройщика хозяйственная операция по ликвидации объекта незавершенного строительства не признается объектом обложения НДС. Следовательно, приобретенные для этого работы подрядных организаций не связаны с осуществлением операций, признаваемых облагаемыми налогом.
В этих условиях суммы НДС, предъявленные подрядчиками по «ликвидационным» работам, к вычету у застройщика не принимаются и подлежат отнесению в прочие расходы (Дебет 19 Кредит 60, Дебет 91 Кредит 19).
Застройщик мог самостоятельно приобретать материалы, использованные при строительстве. При этом суммы НДС по материалам он принимал к вычету. В этом случае суммы налога, по мнению автора, подлежат восстановлению и уплате в бюджет на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ с последующим списанием этой суммы НДС в прочие расходы:
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68
— восстановлена сумма НДС по материалам;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 19
— учтена в расходах сумма НДС по материалам.
Если же часть этих материалов после разборки оприходована застройщиком, то восстановить следует ту часть принятого ранее к вычету налога, которая относится к стоимости материалов, не оприходованных застройщиком в процессе ликвидации объекта. При этом застройщик должен представить убедительные доказательства того, что указанные материалы относятся именно к тем материалам, которые он приобретал самостоятельно.
Налог на прибыль
В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства (расходы на демонтаж, разборку, вывоз). При этом стоимость самого ликвидируемого объекта незавершенного строительства в целях налогового учета не принимается. Это подтверждено письмом Минфина России от 7 мая 2007 г. № 03-03-06/1/261.
Стоимость материалов, полученных от разборки объекта незавершенного строительства, по мнению автора, в составе внереализационных доходов застройщика учитываться не должна, и вот почему. Подпунктом 13 статьи 250 Налогового кодекса РФ предусмотрено включение в состав внереализационных доходов стоимости материалов от разборки основных средств. Это обусловлено тем, что остаточная стоимость такого имущества при его ликвидации учитывается в составе внереализационных расходов. А поскольку стоимость ликвидируемого незавершенного строительства в составе внереализационных расходов не признается, то и стоимость полученных от разборки материалов не должна увеличивать внереализационные доходы застройщика.
В случае реализации материалов, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации недостроенного объекта основных средств, выручка будет являться доходом от реализации, который облагается налогом на прибыль.
При этом, по мнению автора, для целей налогообложения стоимость полученных от разборки объекта материалов при их дальнейшей реализации или использования в процессе получения доходов может учитываться в полном объеме.
Пунктом 2 статьи 254 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что «стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода. ».
Это относится именно к ликвидированным основным средствам по причине того, что ранее со стоимости этих материалов в момент их оприходования был уплачен налог на прибыль, других расходов на их приобретение организация не понесла, а их остаточная стоимость была учтена в составе внереализационных расходов в момент ликвидации этих основных средств. В отношении объектов незавершенного строительства данная норма действовать не должна. Ведь стоимость объекта незавершенного строительства в состав внереализационных расходов не включалась.
Характерная особенность объектов незавершенного строительного фонда – их невозможно использовать по назначению до момента сдачи в эксплуатацию. К ним относят жилые и нежилые комплексы основных средств. Выделяют ряд признаков незавершенного строительства:
- конструкции присуща объемность;
- возведены сооружения надземного или подземного типа;
- подведены инженерные коммуникации.
Понятие незавершенного строительства
Незавершенным строительством называют комплекс расходов, произведенных застройщиком, которые накопились со дня закладки объекта и до даты ввода его в эксплуатацию. Объекты, находящиеся в процессе достройки, привязаны к конкретному земельному участку. Готовые здания и сооружения должны быть стационарными, временные постройки (киоски с навесными конструкциями) учитываются отдельно.
Приостановка строительства может быть вызвана недостаточностью финансирования и нехваткой инструментов, сырья, оборотных фондов. Незаконченные объекты после ввода в эксплуатацию будут признаны основными средствами в качестве недвижимого имущества. Но до момента признания работ по объекту полностью завершенными, актив не может отражаться в учетных операциях в составе основных средств.
ВНИМАНИЕ! Сумма по незавершенному строительству формируется только из фактических расходов.
Порядок учета объектов незавершенного строительства
Расходы по недостроенным объектам в учете показываются нарастающими итогами. В стоимость возводимых объектов включают:
- суммы, потраченные на осуществление монтажных, строительных работ;
- цену приобретения оборудования для установки в строящемся здании;
- затраты по освоению застраиваемых территорий;
- арендные платежи за землю;
- оплату услуг за оформление проектно-изыскательной документации;
- расходы, напрямую связанные со строительными мероприятиями по конкретному заданию.
ВАЖНО! Объекты незавершенного строительства нельзя амортизировать.
Бухгалтер при получении первичной документации суммирует все затратные статьи по возведенному зданию или сооружению. В общем итоге отражаются расходы по стоимости инвентаря, сырья, отделочных материалов, заработной плате рабочим, топливу для техники. Если во время проверки объекта был обнаружен брак, то он включается в состав затрат.
Перед вводом объекта в эксплуатацию производится проверка его готовности. По ее результатам составляется Акт. Документ подписывается и сверяется с заказчиком. После признания в учете сооружения материальным активом руководство предприятия может распорядиться им следующими способами:
- продать третьему лицу;
- осуществить безвозмездную передачу в пользу физического лица или другого учреждения;
- инициировать консервацию актива, если он не будет эксплуатироваться длительное время (по причине сезонности производства или вынужденном сокращении объемов выпуска продукции);
- передать во временное пользование по договору аренды.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! При принятии решения о способе использования возведенных объектов необходимо согласовать операцию с членами созданной на предприятии комиссии.
Порядок перевода объекта из категории незавершенного строительства в завершенное предполагает подписание Акта приема-передачи актива, отражение его стоимости в учете. Бланки актов приведены в постановлении Госкомстата от 11 ноября 1999 г. под № 110. Следующий шаг – прекращается учет хозяйственных операций по этому объекту на стадии незавершенного строительства. Все накопленные на счете суммы переносятся на стоимость введенного в эксплуатацию нового основного средства.
Процедура заморозки незавершенного строительства
Временная приостановка возведения здания или сооружения должна быть документально оформлена. Решение о необходимости этой операции принимается заказчиком, оно фиксируется в приказе с указанием сроков инвентаризации. На следующем этапе осуществляется уведомление застройщика о предстоящей консервации объекта.
Перед заморозкой строительства на объекте проводится инвентаризация. Для этой процедуры создается комиссионный орган из представителей заказчика и исполнителя. Члены комиссии после осмотра недостроенного сооружения составляют инвентаризационную опись. В документе отражают:
- название объекта;
- перечень конструкционных элементов;
- стадию возведения.
После инвентарных мероприятий подписывается Акт о временной остановке строительства.
Продажа недостроенного актива
Реализовать можно только объект, строительство которого было приостановлено. Перед совершением сделки необходимо оформить право собственности на возводимое сооружение. Для этого в Росреестр подается комплект правоустанавливающей документации по земельному наделу и выданное ранее разрешение на начало строительных работ (ст. 40 Закона от 13 июля 2015 г. № 218-ФЗ). Регистрирующему органу понадобится дополнительная информация:
- тип возводимого имущественного актива;
- процент готовности сооружения;
- предназначение здания по проекту.
В бухгалтерском учете принимаются на баланс выполненные работы, соглашение подряда расторгается.
Бухгалтерский и налоговый учет
Недостроенные объекты в сумме понесенных на их возведение затрат учитываются на 08 счете по 3 субсчету. Счет является активным. Расходные операции отражаются по нему в дебетовых операциях. Все накопленные за период строительства суммы при введении в эксплуатацию актива списываются по кредиту. Типовые проводки:
- Подрядные работы приняты заказчиком – Д08.3 – К60.
- Д19 – К60 — отражается размер начисленного .
В форме баланса, утвержденной Приказом Минфина от 2 июля 2010 г. № 66н, стоимость незаконченного строительства показывается в составе основных средств. Для этого предназначена строка 1130 (1 раздел в активе отчетной формы). Дополнительно составляется расшифровка по стоимости недостроенных объектов.
Если недострой решили продать третьим лицам, на его стоимость начисляется НДС. В качестве налоговой базы выступает размер цены, отраженной в договорной документации. Сделка оформляется договором купли-продажи. Полученная выручка относится в учете к периоду, в котором была произведена передача актива покупателю на основании акта. Прибыль показывается датой регистрации прав собственности стороной, приобретающей объект.
Продажа будет сопровождаться составлением таких корреспондирующих записей:
- Д62 – К91.1 – проводка, подтверждающая признание дохода от операции по продаже недостроя;
- Д91.2 – К68 – отражен начисленный на договорную стоимость НДС;
- Д91.2 – К08.3 – учтена стоимость недостроенного актива, который продается.
К СВЕДЕНИЮ! Недостаток действующей схемы налогообложения проявляется для упрощенцев. Им придется включать всю вырученную сумму в базу налогообложения, что существенно повысит значение налогового обязательства.
По Письму Минфина от 24 марта 2017 г. № 03-05-06-01/17081 недостроенные объекты, которые были зарегистрированы, попадают в категорию налогооблагаемого имущества. Стоимость таких активов включается в общий размер базы для налога на имущество. Для физических лиц норма была введена в 2015 году (ст. 401 НК РФ).
Если плательщиком налога на имущество выступает физическое лицо, то за базу для налогообложения принимается кадастровая или инвентаризационная стоимость (ст. 402 НК РФ). В ст.
403 НК РФ предусмотрен ряд льгот по налогу для пенсионеров, инвалидов, лиц с государственными наградами и участников боевых действий (полный перечень лиц, обладающим правом воспользоваться льготой приведен в ст. 407 п. 1 НК РФ). Уменьшить налог путем применения льготы нельзя в отношении торговых, административных объектов и дорогостоящих активов (с ценой от 300 млн. руб.).
У юридических лиц налоговые обязательства по строящимся зданиям возникают после готовности объекта. Освобождение от налога на имущество будет актуально до тех пор, пока предприятие не начнет использовать актив по назначению и не перестанет вкладывать средства в его строительство или доработку.
Если строительство осуществляется заказчиком с привлечением заемных ресурсов, то стоимость возводимых объектов в налоговом и бухгалтерском учете будет различаться. Налоговая стоимость будет применяться при расчете амортизационных отчислений, налога на прибыль, бухгалтерская нужна для выведения обязательств по налогу на имущество (если за основу принимается кадастровая оценка).
Источник: thermik.ru