В отличие от застройщика генподрядчик учитывает издержки (затраты) строительного производства, реализацию строительной продукции и выполненные этапы по незавершенным работам.
Согласно ПБУ 2/94 подрядчики при выполнении договоров на капитальное строительство обеспечивают формирование информации в разрезе объектов бухгалтерского учета по следующим показателям:
— авансы, полученные от застройщика (заказчика) в счет выполняемых работ;
— затраты на выполнение подрядных работ по объектам учета в отчетном периоде и с начала выполнения договора на строительство;
— незавершенное производство в разрезе объектов учета, в том числе по оплаченным или принятым к оплате работам, выполненным привлеченными организациями по договору на строительство;
— доходы, полученные от застройщика (заказчика) за сданные объекты по договору на строительство;
— финансовый результат по работам, выполненным по договору на строительство.
Принимая во внимание тот факт, что строительство носит долгосрочный характер и связанную с этим потребность в денежных средствах на приобретение строительных материалов и конструкций, которая возникает у подрядчиков, в договорах подряда на строительство объекта контрагенты могут предусмотреть:
Основы бухгалтерского учета понятно за 10 минут
— стопроцентное авансирование работ;
— финансирование строительства без его предварительного авансирования.
Денежные средства, поступающие от застройщика, который по отношению к генподрядчику будет являться заказчиком, в виде аванса на расчетный счет генподрядчика в соответствии с договором на строительство, учитываются на счете 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” до момента сдачи работ заказчику. Операция по перечислению застройщиком аванса в счет выполнения строительных работ в соответствии с условиями договора подряда в учете генподрядчика отражается записью:
Дт 51 “Расчетный счет” Кт 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”.
Следует отметить, что новым Планом счетов бухгалтерского учета зарезервирован свободный счет 64. На наш взгляд, при отражении полученного аванса можно использовать указанный счет.
Одновременно согласно п. 7 Письма Минфина России от 12.11.96 г. № 96 “О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизам” сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная по установленной расчетной ставке на основании документов о полученных авансах, в учете отражается следующим образом:
Дт 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” Кт 68, субсчет “Расчеты по НДС”.
При сдаче застройщику выполненных строительно-монтажных работ согласно акту приемки и отражении стоимости работ по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту счета 90.1 “Продажи” на сумму ранее учтенного налога на добавленную стоимость осуществляется обратная запись (Дт 68 Кт 62), а затем отражаются все операции, связанные с реализацией строительных работ в установленном порядке. Удержание застройщиком сумм ранее перечисленных авансов при расчетах за выполненные работы генподрядчик отражает в учете записью:
Учет материалов в строительстве. Вебинар для бухгалтеров
Дт 62, субсчет “Авансы”, Кт 62.
Анализ действующих нормативных документов, касающихся взаимоотношений сторон в процессе строительства (гражданское законодательство), правил отражения в бухгалтерском учете и налогообложения их деятельности (налоговое законодательство и документы Минфина России) позволяет выделить три возможных варианта ведения бухгалтерского учета у генерального подрядчика:
1) незавершенное строительство учитывается по фактическим затратам на балансе генерального подрядчика до момента его завершения;
2) незавершенное строительство учитывается по договорной стоимости принятых заказчиком-застройщиком к оплате работ на балансе генерального подрядчика до момента его завершения;
3) по мере сдачи работ застройщику генеральный подрядчик списывает стоимость выполненных работ с баланса и формирует финансовый результат для целей налогообложения.
Рассмотрим каждый из этих вартиантов.
Вариант 1. Незавершенное строительство учитывается по фактическим затратам на балансе генподрядчика до момента его завершения.
Затраты подрядчика складываются из всех фактически произведенных расходов, связанных с производством подрядных работ, выполняемых им согласно договору на строительство. Затраты формируются по объектам учета в период с начала исполнения договора на строительство до времени его завершения, то есть до окончательного расчета по законченному объекту строительства и передачи его застройщику по форме КС-11 “Акт приемки законченного строительством объекта”.
Затраты на производство работ учитываются у подрядчика нарастающим итогом как незавершенное строительство, а промежуточная оплата этих работ до полного их завершения по договору на объекте строительства — как авансы полученные.
При определении финансового результата в зависимости от принятых форм определения дохода подрядчик может применять два метода:
1) по стоимости отдельных выполненных работ по мере их готовности;
2) по стоимости объекта строительства в целом.
При определении дохода по мере выполнения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам может применяться первый метод; в случае определения дохода после завершения всех работ на объекте строительства применяется второй метод.
Следует заметить, что подрядчик выбирает вариант учета финансового результата, исходя из условий договоров, порядка организации учета, степени надежности оценки стоимости выполненных работ и затрат, приходящихся на них по объекту строительства. Более того, при определении финансового результата от реализации подрядных работ подрядчик может использовать для учета работ, выполняемых по разным договорам на строительство, оба указанных метода.
Подрядчик, исчисляющий доход, определяемый по стоимости объекта строительства в целом, будет учитывать произведенные затраты в составе незавершенного производства на счете 20 “Основное производство” до момента сдачи объекта застройщику. Такого порядка бухгалтерского учета следует придерживаться организациям, выполняющим подрядные функции, когда договором на капитальное строительство не предусмотрена поэтапная сдача объемов строительно-монтажных работ застройщику (заказчику). Учет незавершенного производства при осуществлении строительных работ вести на счете 20 по фактическим затратам следует также организациям, обязанным сдать объект “под ключ”.
Схема проводок в данном случае следующая:
Дт 51 Кт 62, субсчет “Авансы” — получен аванс от застройщика (заказчика) на проведение строительно-монтажных работ;
Дт 62, субсчет “Авансы”, Кт 68 — начислен в бюджет НДС от полученного аванса;
Дт 20 Кт 60, 70, 69 и др. — произведены затраты по выполнению договора в течение всего срока выполнения работ;
Дт 26 Кт 68 — начислен налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 20 Кт 26 — списан на себестоимость начисленный налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 62 Кт 90.1 — объект полностью построен и сдан застройщику (заказчику);
Дт 90.3 Кт 68 — начислен НДС от стоимости реализованного объекта;
Дт 90.2 Кт 20 — списана себестоимость реализованных работ;
Дт 90.9 Кт 99 — определен финансовый результат;
Дт 99 Кт 68 — исчислен налог на прибыль;
Дт 68 Кт 62, субсчет “Авансы” — возвращен НДС, уплаченный с аванса;
Дт 62, субсчет “Авансы”, Кт 62 — переведен на оплату полученный аванс.
Вариант 2. Незавершенное строительство учитывается по договорной стоимости в балансе генподрядчика до момента его завершения.
Если в договоре строительного подряда есть указания на то, что выполненные работы должны передаваться заказчику по мере готовности отдельных конструктивных элементов или этапов, подрядчик для определения финансового результата может применять метод определения дохода по стоимости работ по мере их готовности. В этом случае для учета сданных этапов он может задействовать балансовый счет 46 “Выполненные этапы по незавершенным работам”, который предназначен для обобщения информации о законченных в соответствии с заключенными договорами этапах работ, имеющих самостоятельное значение. Этот счет используют организации, выполняющие работы долгосрочного характера.
По дебету счета 46 учитывается стоимость оплаченных застройщиком законченных организацией этапов работ, принятых в установленном порядке, в корреспонденции со счетом 90.1 “Продажи”. Одновременно сумма затрат по законченным и принятым этапам работ списывается с кредита счета 20 “Основное производство” в дебет счета 90.2. Суммы, поступившие от застройщиков (заказчиков) в оплату законченных и принятых этапов работ, отражаются по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетом 62, субсчет “Авансы”.
По окончании всех этапов работ оплаченная в целом застройщиком стоимость этих этапов, учтенная на счете 46, списывается в дебет счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”. Стоимость полностью законченных работ, учтенная на этом счете, погашается за счет полученных авансов в корреспонденции с дебетом счета 62, субсчет “Авансы”, и сумм, полученных от застройщика в окончательный расчет, в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств.
Необходимость использования этого варианта бухгалтерского отражения незавершенного производства в случае сдачи генподрядчиком застройщику этапов, имеющих самостоятельное значение, определяется следующим образом. С одной стороны, в соответствии с нормативными актами генподрядчик обязан вести учет незавершенного производства на собственном балансе до окончания строительства, а с другой стороны, право собственности на отдельный конструктивный элемент или этап (согласно договору) перешло к застройщику на основании акта приемки-сдачи и предусмотренной установленным порядком процедуры приемки. В этом случае мы можем с определенностью говорить о реализации этапа (в том смысле, который вложен в этот термин НК РФ), так как реализацией работ организацией признается передача на возмездной основе прав собственности на результаты выполненных работ одним лицом для другого лица. Следовательно, возникает необходимость использовать счет 90 “Продажи”.
Также следует отметить, что согласно ПБУ 2/94 генподрядчик может учитывать стоимость незавершенного производства по договорной цене не только тогда, когда происходит сдача выполненных этапов застройщику, то есть когда они имеют самостоятельное значение, но и тогда, когда работы однородны и могут быть достаточно точно оценены. Таким образом, последнее слово в выборе метода подсчета финансового результата остается за генподрядчиком.
Однако, по нашему мнению, после вступления в силу части первой Налогового кодекса РФ, которым введено определение понятия “реализация”, счет 90 “Продажи” можно использовать только в тех случаях, когда права генподрядчика на результаты работ перейдут к застройщику. Порядок перехода регламентирован Госстроем России. Значит, учет незавершенного производства по договорной цене генподрядчику следует вести только в том случае, если наличие конструктивных элементов или этапов, а также порядок передачи застройщику выполненных работ предусмотрены договором строительного подряда. Во всех остальных случаях генподрядчику необходимо учитывать незавершенное производство по фактическим затратам на счете 20 “Основное производство”, а финансовый результат определять согласно методу “доход по стоимости объекта строительства”.
Бухгалтерские проводки этапов работ, имеющих самостоятельное значение, следующие:
Дт 51 Кт 62, субcчет “Авансы” — получен аванс от застройщика (заказчика) на проведение строительно-монтажных работ;
Дт 62, субсчет “Авансы”, Кт 68 — начислен в бюджет НДС от полученного аванса;
Дт 20 Кт 60, 70, 69 и др. — произведены затраты по выполнению договора в течение всего срока выполнения работ;
Дт 46 Кт 90.1 — сдан застройщику (заказчику) объем работ на выделенном этапе по договорной цене;
Дт 26 Кт 68 — начислен налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 20 Кт 26 — списан на себестоимость начисленный налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 90.2 Кт 20 — списаны затраты, относящиеся к сданному этапу;
Дт 90.3 Кт 76-НДС — начислен НДС от стоимости работ на этапе;
Дт 90.9 Кт 99 — определен финансовый результат;
Дт 62 Кт 46 — списана стоимость всех этапов (объекта в целом) после завершения работ;
Дт 62, субсчет “Авансы”, Кт 62 — переведен на оплату полученный аванс;
Дт 68 Кт 62, субсчет “Авансы” — возвращен НДС, уплаченный с аванса;
Дт 76-НДС Кт 68 — начислен НДС в бюджет при получении оплаты.
Налоговые последствия применения вариантов 1 и 2.
Рассмотрим налоговые последствия для участников инвестиционного процесса, которые связаны с применением порядка отражения в учете капитального строительства, предложенного Минфином России.
1. Договором на капитальное строительство предусмотрена поэтапная передача застройщику (заказчику) выполненных работ.
Налог на имущество. В этом случае, как было изложено, подрядчику следует учитывать незавершенное производство в продажных ценах на счете 46 до окончания производства строительно-монтажных работ на объекте в целом. Согласно Инструкции Госналогслужбы России от 08.06.95 г. № 33 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий” сальдо по счету 46 включалось в налогооблагаемую базу по указанному налогу. Изменениями № 6 к этой Инструкции, внесенными Приказом МНС России от 20.08.2001 г. №БГ-3-21/292, с 1 января 2002 г. сальдо счета 46 “Выполненные этапы по незавершенным работам” исключено из налогооблагаемой базы по налогу на имущество.
Налоги, связанные с реализацией. При передаче этапа, имеющего самостоятельное значение, происходит переход права собственности от подрядчика к застройщику. Пункт 1 ст. 39 НК РФ дает четкое понятие реализации: “Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому — на безвозмездной основе”.
Следовательно, когда в установленном порядке происходит сдача объекта застройщику, мы можем говорить о реализации. Надо отметить, что требования Минфина России относительно бухгалтерского учета не противоречат НК РФ, поскольку предполагают использование счета 90. Однако требование Минфина учитывать полученную плату в качестве авансов до полного выполнения работ приводит к определенным сложностям с исчислением налогов.
Так, если подрядчик установил своей учетной политикой порядок исчисления налогов по мере выполнения работ, то есть “по отгрузке”, он вынужден исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость, рассчитанную от стоимости реализованных работ и, кроме того, налог на добавленную стоимость от полученных авансов. Уменьшить суммы исчисленного НДС он сможет только по окончании строительства.
При принятом методе “по отгрузке” расчет налога на прибыль и других налогов, связанных с реализацией, выглядит вполне естественно.
Если подрядчик учетной политикой установил порядок исчисления налогов по мере поступления оплаты за выполненные работы, то есть “по оплате”, он, несмотря на то, что работы выполнены и оплата им получена, не рассчитывает налоги от реализации на том основании, что согласно требованиям, предъявляемым к бухгалтерскому учету, оплата учитывается в виде авансов до конца строительства. В этой ситуации неначисление налогов чревато для подрядчика претензиями со стороны налоговых органов.
2. Договором на капитальное строительство не предусмотрена поэтапная сдача работ застройщику (заказчику). Работы выполняются “под ключ”.
Договор подряда на строительство объекта “под ключ”, заключаемый между заказчиком и подрядчиком, предусматривает выполнение последним цикла проектирования — строительные, монтажные и специальные строительные работы. При данном методе подрядчик осуществляет строительство объекта, полностью подготовленного к эксплуатации. Взаимоотношения сторон при этом регулируются главой 37 “Подряд” ГК РФ и Положением об организации строительства объектов “под ключ”, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 10.11.89 г. № 147, применяемым в части, не противоречащей законодательству Российской Федерации.
В договорную стоимость строительства объектов “под ключ” включаются: стоимость строительно-монтажных работ; стоимость оборудования, мебели, инвентаря; прочие затраты, в том числе стоимость пуско-наладочных работ и средства на оплату процентов за пользование банковским кредитом, выдаваемым подрядчикам.
Как вести учет у каждого из субъектов этих отношений?
В соответствии с договором “под ключ” право собственности на строительный объект, возводимый подрядчиком, переходит к застройщику только после полного завершения строительства. Если следовать этим положениям, в бухгалтерском учете застройщика отражается стоимость работ по капитальному строительству на счете учета капитальных вложений в составе незавершенного строительства согласно справкам о стоимости выполненных работ, оформленным подрядчиком.
Стоимость выполненных работ подрядчиком, в свою очередь, показывается им в составе незавершенного производства на счете учета затрат на производство. Оплата выполненных работ отражается у подрядчика в виде авансов.
В этом случае только подрядчик исчисляет налог на имущество от стоимости фактически произведенных затрат. Такой порядок можно считать естественным, так как объект налогообложения реально является собственностью подрядчика.
Налог на прибыль и иные налоги, связанные с реализацией, в этом случае не возникают из-за отсутствия объекта налогообложения, поскольку право собственности на выполненные работы еще не перешло к застройщику. Переход произойдет только по окончании строительства в целом.
Налог на добавленную стоимость от полученных авансов уплачивается подрядчиком при получении средств.
Вариант 3. По мере сдачи выполненных работ застройщику (заказчику) генеральный подрядчик списывает их стоимость с баланса и формирует финансовый результат для целей налогообложения.
Применение данного варианта противоречит требованиям бухгалтерского учета. Однако в силу широкого применения на практике этот способ заслуживает рассмотрения, тем более что учет по такой схеме позволяет избежать сложностей, описанных выше.
Согласно данному варианту ежемесячно (или ежеквартально) генеральный подрядчик сдает застройщику объемы выполненных работ, подписывая с ним акт приемки-сдачи работ по форме № КС-2. Данная форма является типовой (утверждена Постановлением Госкомстата России от 11.11.99 г. № 100) и фактически единственным документом, на основании которого застройщик контролирует соответствие выполненных строительно-монтажных работ утвержденной смете. Акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 служит основанием для подписания справки о стоимости выполненных работ по форме № КС-3.
На основании формы № КС-2 в бухгалтерском учете генеральный подрядчик отражает реализацию сданных работ и выводит финансовый результат. Незавершенное производство представляет собой себестоимость сданных работ. Сальдо по счету 20 “Основное производство” — это фактические затраты по производству работ, не сданных заказчику.
Схема бухгалтерских проводок в этом случае такая:
Дт 51 Кт 62, субсчет “Авансы” — получен аванс от застройщика (заказчика) на проведение строительно-монтажных работ;
Дт 62, субсчет “Авансы”, Кт 68 — начислен в бюджет НДС от полученного аванса;
Дт 20/1 Кт 60 — приняты объемы выполненных субподрядных работ;
Дт 20/2 Кт 70, 69, 02, 10 и др. — сформирована себестоимость выполненных собственными силами работ;
Дт 62 Кт 90.1 — принят застройщиком (заказчиком) объем работ на основании формы № КС-2;
Дт 68 Кт 62, субсчет “Авансы” — восстановлен НДС с аванса;
Дт 62, субсчет “Авансы”, Кт 62 — зачтен аванс в оплату выполненных работ;
Дт 90.3 Кт 68 — начислен НДС от реализации;
Дт 90.2 Кт 20 — списана себестоимость сданных работ;
Дт 90.9 Кт 99 — выведен финансовый результат;
Дт 26 Кт 68 — начислен налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 20 Кт 26 — списан на себестоимость начисленный налог на пользователей автомобильных дорог;
Дт 99 Кт 68 — начислен налог на прибыль при получении оплаты.
На наш взгляд, возможность использования предложенной схемы обусловлена следующим.
Застройщик, предварительно принявший результат отдельного этапа работ, несет риск последствий гибели или повреждения результата работ, если эти события произошли не по вине подрядчика (ст. 753 ГК РФ).
Стоимость законченных объектов строительства или работ, выполненных по договорам подряда, строительные организации отражают по кредиту счета 90 “Продажи” (в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета). Объем реализации определяется по документам, служащим основанием для расчетов между заказчиками и подрядчиками.
На основании изложенного в случае подписания сторонами акта выполненных работ, по которым поступили авансовые платежи, подрядчик должен сформировать финансовый результат от сдачи работ. В бухгалтерском учете генерального подрядчика дебиторская задолженность за выполненные работы закрывается авансами, полученными от застройщика. Надо отметить, что официальных разъяснений налоговых органов по этому вопросу нет, но в частных разъяснениях (Письмо МНС России от 14.04.99 г. № 02-5-10/190 и Письмо УМНС по г. Москве от 18.09.2000 г. № 06-12/3/44818) они придерживаются данной позиции.
Возможна ситуация, когда договором подряда и учетной политикой организации предусмотрена сдача заказчику всего комплекса выполненных работ по объекту с составлением акта приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ (форма № КС-2) и справки (форма № КС-3), определяющей стоимость выполненных работ, которые оформляются ежемесячно. В этом случае, по мнению налоговых органов (Письмо УМНС по г. Москве № 03-12/40751 от 27.09.2000 г.), наличие у организации данного документа (при заключении договорных отношений — расчеты за объект в целом) служит основанием для отражения денежных средств, полученных от заказчика по счету 90 “Продажи”, так как согласно Унифицированным формам первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 11.11.99 г. № 100, одним из документов, служащим для расчетов заказчиков с подрядчиками за выполненные работы, является справка (форма № КС-3), которая подписывается заказчиком и подрядчиком.
Пунктом 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров (работ, услуг) признается передача на возмездной основе прав собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. На основании нового Плана счетов бухгалтерского учета выручка по строительно-монтажным работам отражается на счете 90 “Продажи”.
Статьей 247 НК РФ определено, что налогооблагаемая прибыль представляет собой полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.
С учетом изложенного, по мнению УМНС по г. Москве, форма КС-3 служит основанием для расчетов между заказчиком и подрядчиком и подтверждает объем и стоимость выполненных строителями работ, а не факт получения авансов под строительство.
Рассматриваемый вариант учета позволяет разрешать противоречия, возникающие вследствие применения первых двух вариантов. Объект строительства (в этом случае) будет учитываться на балансе только одного лица — застройщика (заказчика) на счете 08.
Налоговые последствия применения варианта 3.
При данном варианте бухгалтерского учета у генерального подрядчика возникает обязанность по исчислению и уплате налогов, связанных с реализацией, а именно:
— налога на пользователей автомобильных дорог;
— налога на прибыль.
Налог на имущество со стоимости незавершенного производства (в части сданных застройщику работ) не уплачивается из-за отсутствия налогооблагаемой базы.
Следует обратить внимание на то, что налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается в общеустановленном порядке.
Проанализируем рассматриваемый вариант с точки зрения налоговых последствий для генерального подрядчика.
Очевидно, что при этом варианте генеральный подрядчик не уплачивает налог на имущество со стоимости незавершенного производства. Обязанность по исчислению и уплате налогов, связанных с реализацией строительно-монтажных работ, возникает в режиме текущих платежей. При этом генеральный подрядчик не откладывает уплату до момента окончания строительства, что может быть невыгодным при больших объемах работ, выполняемых собственными силами (и как следствие — возникающих налоговых платежах). Уплата налогов по окончании строительства (варианты 1 и 2) при высоком уровне инфляции приводит к экономии оборотных средств организации.
Чтобы оценить предпочтительность того или иного варианта с точки зрения уплаты налогов, необходимо учитывать соотношение между:
— размерами налога на имущество;
— налогами от реализации (налогом на пользователей автомобильных дорог и налогом на прибыль);
Превалирование того или иного фактора зависит от доли работ, выполняемых собственными силами, в общих затратах на выполнение строительных работ.
На основании изложенного следует, что многочисленные вопросы относительно норм действующих документов, регламентирующих порядок бухгалтерского учета в строительстве, говорят о необходимости их пересмотра.
Учет расходов генподрядчика по обслуживанию субподрядчиков
Статья 747 ГК РФ дает право предусматривать в договоре строительного подряда обязанности генподрядчика по предоставлению субподрядчику в пользование необходимых для осуществления строительных работ зданий и сооружений, оказанию услуг по транспортировке грузов, временной подводке сетей энергоснабжения, водопроводов и других услуг.
Порядок предоставления генподрядных услуг, их состав и рекомендуемые размеры приведены в Постановлении Госстроя и Госплана СССР от 03.07.87 г. № 132/109. Однако в настоящее время данное Постановление утратило силу, поскольку постановлением Совмина РФ от 14.08.93 г. № 812 было признано недействующим на территории Российской Федерации. Поэтому сегодня вышеуказанный документ можно рассматривать лишь как носящий рекомендательный характер.
К затратам генподрядчика по обслуживанию субподрядчиков можно отнести:
— административно-хозяйственные расходы генподрядчика, связанные с обеспечением технической документацией и координацией работ, выполняемых субподрядчиками, разрешением вопросов материально-технического снабжения;
— затраты по обеспечению пожарно-сторожевой охраной, осуществлению мероприятий по технике безопасности и охране труда, обеспечению субподрядчиков нетитульными временными зданиями и сооружениями, благоустройству строительной площадки, оказанию дополнительной медицинской помощи;
— плата за пользование частично в течение рабочего дня подъемными механизмами генподрядчика и т.д.
В субподрядных договорах оговариваются размеры затрат и порядок их возмещения. Обычно возмещаемые субподрядчиком затраты устанавливаются в фиксированном размере (в процентах к сметной стоимости выполненных субподрядчиком строительно-монтажных работ).
Стоимость строительной продукции определяется с учетом налога на добавленную стоимость (Методические указания по определению стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации, утвержденные Постановлением Госстроя России от 26.04.99 г. № 31), поэтому в базу для исчисления размера расходов по обслуживанию субподрядчиков включается также налог на добавленную стоимость.
Свои затраты, возмещаемые субподрядчиками, генподрядчик отражает в справке формы № КС-3 путем удержания их стоимости в счет погашения дебиторской задолженности. При этом удерживаемая сумма учитывается при расчетах, не уменьшая объема строительно-монтажных работ.
Пунктом 4.29 Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ установлен порядок отражения в учете операций по возмещению субподрядчиком услуг, оказанных ему генподрядчиком. Генподрядчики ежемесячно уменьшают величину накладных расходов на сумму затрат по обслуживанию субподрядчиков в соответствии с договорами подряда между ними, списывая их со счета 26 “Общехозяйственные расходы” на счет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”. Соответственно субподрядчики увеличивают величину накладных расходов по дебету счета 26 с отражением по кредиту счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”.
При таком отражении данных операций в бухгалтерском учете у генподрядчика не возникает оборота по счету 90 “Продажи”, то есть данная операция не рассматривается как реализация услуг субподрядчику.
В этом случае согласно Порядку ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914 (в редакции от 25.03.2001 г. № 189) счета-фактуры на сумму вышеуказанных затрат по обслуживанию субподрядчика генподрядчиком не составляются.
При этом субподрядчики при составлении счетов-фактур на выполненные ими строительно-монтажные работы по строке “Всего” указывают стоимость выполненных строительно-монтажных работ в полном объеме согласно справкам о выполнении и актам приемки работ без исключения возмещаемых генподрядчику затрат.
Следует отметить, что Типовыми рекомендациями установлен именно порядок возмещения субподрядчиком затрат, произведенных генподрядчиком на его обслуживание. А это значит, что генподрядчик обязан предоставить субподрядчику доказательства того, что именно в таком объеме последнему следует возместить расходы генподрядчика.
Документом, подтверждающим произведенные генподрядчиком расходы на обслуживание субподрядчика, может стать расчет, составленный генподрядчиком до момента подписания договора с субподрядчиком, если условиями договора предусмотрено возмещение субподрядчиком затрат в фиксированном размере — в процентах к сметной стоимости выполненных им строительно-монтажных работ.
Данный расчет может являться обоснованием суммы компенсации, подлежащей выплате субподрядчиком (удержанию генподрядчиком из стоимости выполненных субподрядчиком работ, подлежащих оплате генподрядчиком) за оказанные услуги, а также основанием для учета сумм компенсации в составе затрат субподрядчика. Суть этого документа та же, что и у протокола согласования договорной цены, поэтому он должен быть подписан обеими сторонами.
В практике при заключении договоров между генподрядчиком и субподрядчиком предусматривается и другой порядок возмещения расходов генподрядчика, в частности поэлементный, когда, например, возмещение расходов по оплате расходуемой субподрядчиком электроэнергии производится на основании показаний счетчика, арендной платы за пользование помещениями в размере сумм амортизации в соответствии с нормами амортизационных отчислений, а расходов по отоплению, освещению — по действующим в рассматриваемом периоде тарифам. В таком случае ежемесячно составляется двусторонний акт-расчет, подтверждающий фактически произведенные генподрядчиком расходы на обслуживание им субподрядчика.
Отсутствие указанных документов может послужить основанием для признания налоговыми органами сумм полученных генподрядчиком компенсаций от реализации им услуг, оказанных субподрядчику, так как правомерность уменьшения величины накладных расходов генподрядчика на сумму затрат по обслуживанию субподрядчика будет подвергнута сомнению, как ничем не обоснованная.
На наш взгляд, чтобы избежать подобной ситуации, в случае отсутствия прилагаемого к договору строительного подряда расчета, обосновывающего удержания генподрядного процента, генподрядчику следует отражать в бухгалтерском учете услуги, оказанные субподрядчику по его обслуживанию, как выручку от реализации. Кроме этого, порядок отражения операций, изложенный в п. 4.29 Типовых методических рекомендаций, применим только в ситуации, когда субподрядчики являются структурными подразделениями генподрядной организации.
Более того, указанный порядок отражения в учете операций по возмещению субподрядчиком услуг, оказанных ему генподрядчиком, был возможен до 1 января 2002 г.,пока действовали Типовые методические рекомендации.
В связи с этим операции по возмещению затрат на обслуживание субподрядчиков на счетах бухгалтерского учета рекомендуем отражать в следующем порядке.
Дт 20, субсчет “Выполненные субподрядчиками строительные работы”, Кт 60 — приняты генподрядчиком выполненные субподрядчиком строительные работы;
Дт 19, субсчет “НДС по приобретенным материальным ресурсам”, Кт 60 — отражен НДС по выполненным субподрядчиком строительным работам;
Дт 62 Кт 90.1 — отражена реализация услуг генподрядчика по обслуживанию субподрядчика;
Дт 90.2 Кт 26 — списана величина накладных расходов генподрядчика;
Дт 90.3 Кт 68, субсчет “Расчеты по НДС” — начислен НДС в установленном порядке;
Дт 90.9 Кт 99 — выявлен финансовый результат от реализации оказанных услуг;
Дт 60 Кт 62 — проведен взаимозачет в части удержанной стоимости услуг генподрядчика по обслуживанию субподрядчика;
Дт 68, субсчет “Расчеты по НДС”, Кт 19, субсчет “НДС по приобретенным материальным ресурсам” — зачтен НДС от стоимости работ, оплаченных субподрядчику, путем взаимозачета в части возмещаемых затрат;
Дт 60 Кт 51 — оплачено субподрядчику по акту приемки работ, за вычетом удержанных затрат;
Дт 68, субсчет “Расчеты по НДС”, Кт 19, субсчет “НДС по приобретенным материальным ресурсам” — зачтен НДС от стоимости работ, оплаченных субподрядчику в окончательный расчет.
Сумма удержаний с субподрядчика отражается в справке о стоимости выполненных работ и по кредиту счета 90.1 “Продажи”, а затраты по оплате накладных расходов (в том числе и приходящихся на обслуживание субподрядчика) в полном объеме включаются в себестоимость выполненных генподрядчиком работ.
Аналогичной позиции придерживаются и налоговые органы (Письмо УМНС по г. Москве от 17.09.2001 г. № 02-11/42557). В соответствии со ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе. Следовательно, считает УМНС по г. Москве, услуги организации-генподрядчика по обслуживанию организаций-субподрядчиков подлежат обложению налогом на пользователей автомобильных дорог в общеустановленном порядке.
Учет субподрядных работ
В соответствии с п. 4.37 Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости работ, выполненных субподрядными организациями, принятые и оплаченные генеральным подрядчиком комплексы специальных строительных работ учитываются им до их сдачи заказчику на отдельном субсчете счета 20 “Основное производство” в составе незавершенного строительства как выполненные субподрядчиками и в себестоимость своих строительных работ не включаются. Стоимость субподрядных работ к расходам генподрядчика не относится, так как согласно п. 16 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” (ПБУ 10/99) расходы признаются в бухгалтерском учете, если имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.
Расчеты с субподрядчиком в учете генподрядчика отражаются следующим образом:
Дт 60, субсчет “Авансы”, Кт 51 — перечислен субподрядчику аванс под выполненные строительно-монтажные работы;
Дт 20, субсчет “Выполненные субподрядчиками законченные комплексы специальных строительных работ”, Кт 60 — приняты генподрядчиком выполненные субподрядчиком строительные работы;
Дт 19, субсчет “НДС по работам, выполненным субподрядчиками”, Кт 60 — выделен НДС по выполненным субподрядчиком строительным работам;
Дт 60 Кт 60, субсчет “Авансы” — отражен зачет аванса субподрядчика в счет расчетов за выполненные работы;
Дт 60 Кт 51 — произведен окончательный расчет с субподрядчиком;
Дт 68 “Расчеты по НДС” Кт 19, субсчет “НДС по работам, выполненным субподрядчиком”— отражен зачет НДС по выполненным субподрядчиком и оплаченным генподрядчиком работам.
Таким образом, генподрядчик учитывает субподрядные работы в своем балансе в составе незавершенного производства. Далее в соответствии с договором строительного подряда с застройщиком (заказчиком) генподрядчик либо поэтапно сдает строительно-монтажные работы, либо учитывает их стоимость в составе незавершенного производства до конца строительства.
Источник businesspress.ruБухгалтерские проводки в строительстве
Капитальное строительство — одна из ведущих отраслей материального производства. Ее функционирование обеспечивает финансовые инвестиции в сооружение объектов недвижимости, их реконструкцию, ремонт, перепрофилирование. В статье мы поговорим об особенностях ведения учета в строительных компаниях для начинающих, а также на примерах рассмотрим операций, которые являются типовыми для данной отрасли.
Особенности ведения учета в строительстве
Порядок организации бухгалтерского учета в строительстве имеет ряд особенностей, характерных для данной отрасли. Специфика отражения бухгалтерских операций обусловлена определенными факторами, основные из которых:
- территориальная обособленность строительных объектов (даже при их серийном производстве);
- длительность процесса проектирования и строительства;
- зависимость качества и сроков строительства объекта от его местоположения;
- наличие различных видов строительно-монтажных работ, проводимых при строительстве объекта.
Для учета затрат по строительству объекта используют счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3. В связи со спецификой отрасли, аналитический учет на данном счете ведется в разрезе технологической структуры расходов:
- непосредственно строительные работы;
- проектно-изыскательные и геодезические работы;
- монтаж оборудования;
- оборудование, инструмент, инвентарь, не требующие монтажа;
- прочие затраты на строительство.
Организация учета в строительной компании
Одним из основных субъектов, участвующих в процессе строительства, выступает подрядчик — строительная компания, выполняющая работы по договору подряда, заключенного с застройщиком. Порядок заключения такого договора регламентируется ГК РФ, согласно которого работы могут быть выполнены как непосредственно подрядчиком, так и привлеченными лицами (субподрядчиками).
Основанием для сдачи-приемки работ, выполненных по договору подряда, служит акт, утвержденный и подписанный каждой из сторон. Строительная компания может осуществлять сдачу работ как по факту их полного выполнения, так и при завершении определенного этапа, если это позволяют условия договора. Учет работ, выполненных собственными силами и с привлечением субподрядчика, ведется отдельно.
Бухгалтерский учет операций по строительству у подрядчика
Для того, чтобы разобраться в особенностях ведения учета в строительной компании, рассмотрим пример отражения полного цикла строительных операций.
- 1 этап: себестоимость — 1 894 000 руб., стоимость — 3 218 000 руб.;
- 2 этап: себестоимость — 1 904 000 руб., стоимость — 3 512 000 руб.
ООО «Инвест Сервис» получает право собственности на объект строительства с момента его сдачи в эксплуатацию.
В учете у строительной компании «Монолит» данные операции были отражены таким образом:
Источник saldovka.comБухгалтерский учет у генподрядчика в строительстве проводки
Пригарина М. В.,
практикующий юрист, начальник юридического отдела ООО «Инфа»
Застройщик – ресурсы – генподрядчик
На этапе строительства застройщик несет немало затрат, например затраты на электроэнергию. Как правило, подобные расходы компенсирует генподрядчик. Как застройщику-«упрощенцу» учесть в налоговом и бухгалтерском учете эти операции?
Как следует из ст. 1, п.п. 2, 4 ст. 4, ст. 6 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», услуги заказчика-застройщика заключаются в организации строительства объекта капитальных вложений и считаются оказанными по завершении реализации инвестиционного проекта и передаче инвестору результата работ.
Законодательство непосредственно не регулирует отношения между заказчиком и подрядчиком по поводу оплаты потребленной подрядчиком в ходе выполнения работ электроэнергии. Из ст. 740 ГК РФ следует, что одной из обязанностей заказчика по договору строительного подряда является создание генподрядчику всех необходимых для выполнения работ условий. Так, например, если это необходимо для производства работ, заказчик обязан обеспечить подачу электрической энергии на строительную площадку и, соответственно, нести все расходы по исполнению этого обязательства.
ПЕРВОИСТОЧНИК
Застройщик – физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке или на земельном участке иного правообладателя строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта.
— Пункт 16 ст. 1 ГрК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 747 ГК РФ заказчик обязан в случаях и в порядке, предусмотренных договором строительного подряда, передавать генподрядчику в пользование необходимые для осуществления работ здания и сооружения, обеспечивать транспортировку грузов в его адрес, временную подводку сетей энергоснабжения, водо- и паропровода и оказывать другие услуги.
Оплата предоставленных заказчиком услуг осуществляется в случаях и на условиях, предусмотренных договором строительного подряда. В том числе сторонами может быть установлено, что заказчик обеспечивает строительную площадку электроэнергией, а подрядчик компенсирует заказчику электроэнергию, потребленную подрядчиком в процессе строительства (постановление ФАС Московского округа от 25.01.2012 № А40-40524/10-59-335, определение ВАС РФ от 19.07.2010 № ВАС-9335/10, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2011 № 09АП-32845/2010).
Иными словами, отпуск заказчиком подрядчику электроэнергии на строительной площадке следует рассматривать как оказываемую заказчиком в рамках договора подряда услугу по обеспечению подрядчика энергией для выполнения работ. Если обязанность генподрядчика компенсировать расходы заказчика по оплате потребленной в период строительства электроэнергии договором не закреплена, заказчик не вправе предъявить соответствующее требование (см., например, постановление ФАС Московского округа от 12.03.2009 № КГ-А41/1233-09).
ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Отпуск заказчиком подрядчику электроэнергии на строительной площадке следует рассматривать как оказываемую заказчиком в рамках договора подряда услугу по обеспечению подрядчика энергией для выполнения работ.
Бухгалтерский учет
Согласно п. 1.4 Положения Минфина РФ от 30.12.1993 № 160 «Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций» расходы по содержанию застройщиков производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов. В соответствии с п. 5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее – выручка). По нашему мнению, суммы, подлежащие оплате подрядчиком за потребленную при выполнении работ электроэнергию, отражаются в бухгалтерском учете заказчика в качестве выручки от оказания услуг по кредиту счета 90 «Продажи». При этом стоимость приобретения этой энергии формирует себестоимость оказанных услуг и отражается по дебету счета 90.
Если в соответствии с договором строительного подряда подрядчик оплачивает заказчику, являющемуся застройщиком, стоимость потребленной при выполнении работ электроэнергии, стоимость приобретения энергии, отпущенной подрядчику, в состав капитальных затрат застройщиком не включается и по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в этот момент не отражается. Как было отмечено, в этом случае стоимость приобретения энергии, отпущенной подрядчику за плату, формирует себестоимость услуг, оказываемых подрядчику, и отражается по дебету счета 90 «Продажи» с обособлением таких поступлений на отдельном субсчете.
В дальнейшем стоимость потребленной электроэнергии генеральный подрядчик (подрядчик) предъявит застройщику (заказчику-застройщику) в соответствии с п. 2 ст. 709 ГК РФ как компенсацию своих издержек, отразив в ежемесячных актах формы КС-2 (или иных согласованных сторонами формах документов о выполненной подрядчиком работе), что у заказчика отразится как увеличение объема капитальных вложений с внесением записей по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и сформирует первоначальную стоимость возводимого объекта в соответствии со сметой.
ПЕРВОИСТОЧНИК
При применении упрощенной системы налогообложения, определяя объект налогообложения, налогоплательщики учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
При этом не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ.
— Подпункт 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ.
Налоговый учет
При определении объекта налогообложения заказчик-застройщик может уменьшить полученные доходы на расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Такие расходы учитываются в отчетном периоде их фактической оплаты при условии, что они осуществлены для деятельности, направленной на получение дохода. При этом для отдельных видов расходов установлены особенности их учета (п. 2 ст.
346.17 НК РФ).
ПЕРВОИСТОЧНИК
Датой получения доходов при применении УСН признается день поступления денежных средств на счета в банках и(или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и(или) имущественных прав, а также погашения задолженности налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
— Пункт 1 ст. 346.17 НК РФ.
Реализацией товаров, работ или услуг организацией признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.
В то же время согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
Средствами целевого финансирования является имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) – источником целевого финансирования, к которому относятся в том числе аккумулированные на счетах организации-застройщика средства дольщиков и(или) инвесторов.
Таким образом, в общем случае денежные средства, полученные заказчиком-застройщиком от инвестора в рамках инвестиционного договора, не учитываются при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, при условии соблюдения положений пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ (письма Минфина России от 10.02.2006 № 03-11-04/2/33, от 19.07.2005 № 03-11-05/18).
При отсутствии в договоре инвестирования условия о вознаграждении услуг заказчика-застройщика его размер может быть определен как разница между средствами, полученными от инвестора, и фактическими затратами по строительству объекта (абз. 3 п. 3.1.6 Положения № 160, постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2011 № 18АП-7421/11).
ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Объектами налогообложения по НДС признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. Реализацией товаров, работ или услуг согласно п. 1 ст. 39 НК РФ признаются, соответственно, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на возмездной или (в отдельных случаях) безвозмездной основе. Налоговая база по НДС определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Налоговые риски, связанные с НДС
Формально отпуск ресурсов подрядчику с их компенсацией в соответствии с условиями договора строительного подряда представляет собой операцию по реализации услуг по обеспечению исполнителя энергией, теплом, водой и связью на строительной площадке, которая признается объектом обложения НДС. Так, в указанном выше постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2011 № 09АП-32845/2010 судьи подтвердили, что «. как правильно указал суд первой инстанции, отпуск заказчиком электроэнергии подрядчику за плату в соответствии с условиями договора строительного подряда следует рассматривать как операцию по реализации услуг по обеспечению подрядчика энергией на строительной площадке, которая признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 154 НК РФ. При этом в рамках договора энергоснабжения, заключенного заказчиком с энергоснабжающей организацией, заказчик является абонентом, а подрядчик рассматривается в качестве субабонента (письмо УМНС РФ по г. Москве от 24.01.2002 № 24-11/3696, письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2007 № 19-11/12031)».
В то же время в соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, кроме налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ. При этом они не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов (п. 5 ст. 346.11 НК РФ).
Поэтому в общем случае оказание ими услуг не приводит к возникновению у них обязанностей плательщика НДС. Исключением из этого является ситуация выставления лицом, не являющимся плательщиком НДС, счета-фактуры с выделением налога. Тогда в силу п. 5 ст. 173 и п. 5 ст.
174 НК РФ выделенный в счете-фактуре налог подлежит уплате в бюджет и должен быть отражен в представляемой в налоговые органы соответствующей налоговой декларации. Порядок передачи затрат на капитальное строительство от заказчика-застройщика по окончании строительства законодательно не регламентирован.
ВАЖНО В РАБОТЕ
Суммы НДС, в том числе и в части услуг по присоединению строящегося комплекса к электрической сети, предъявленные застройщиком, принимаются к вычету у организации-инвестора на основании счета-фактуры организации-застройщика, составленного в адрес организации-инвестора, и при условии принятия последним результата работ к учету, в том числе на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Сводный счет-фактуру допустимо оформлять в том числе и плательщику УСН, выставляющему сводные счета-фактуры инвесторам при передаче права собственности завершенного объекта капитального инвестирования (постановление Президиума ВАС РФ от 26.06.2012 № 1784/12). Дополнительных обязанностей по уплате НДС в бюджет у заказчика-застройщика, применяющего УСН, в связи с составлением такого счета-фактуры не возникает, и составления дополнительного договора при передаче затрат не требуется.
Полагаем, что передача заказчику-застройщику по сводному счету-фактуре (с учетом НДС) затрат, включающих в том числе стоимость потребленной в процессе строительства генподрядчиком электроэнергии, при условии возмещения (оплаты) этой электроэнергии генподрядчиком непосредственно заказчику-застройщику, может производиться таким образом, чтобы у стороны – налогоплательщика, фактически являющегося потребителем электроэнергии, была возможность реализовать право на налоговый вычет с учетом правил ст.ст. 171 и 172 НК РФ. При этом необходимо соблюдать некий баланс – избегать формального документооборота в целях завышения налогоплательщиком сумм налоговых вычетов по НДС (постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2011 № 07АП-6722/11).
Источник buhpressa.ru