Расчет незавершенного производства в налоговом учете в строительстве

Содержание

Вопросы, связанные с оценкой незавершенного производства, освещает глава 25 Налогового кодекса РФ. Строительные организации вправе самостоятельно определять перечень прямых расходов и рассчитывать стоимость остатков незавершенного производства по собственной методике. Такие изменения были внесены в статьи 318 и 319 Налогового кодекса РФ.

К прямым расходам могут быть отнесены материальные расходы; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг (включая суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда) и суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам могут относиться все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом.

Учет незавершенного производства

Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, также относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки НЗП, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

Косвенные расходы должны быть учтены в полном объеме при налогообложении прибыли. Это означает, что вне зависимости от наличия незавершенного производства, его объема косвенные расходы признаются в налоговом учете и не подлежат распределению на остатки незавершенного производства.

Необходимо отметить, что работы, выполненные субподрядными организациями, как правило, являются косвенными расходами на основании подпункта 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса и списываются в полном объеме по мере их возникновения. Так, в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, в том числе расходы на оплату работ, например, строительного характера, выполненных субподрядными организациями по строящимся объектам, находящимся в стадии незавершенного строительства, относятся к материальным расходам. При этом такого вида расходы в соответствии со статьей 318 Налогового кодекса являются косвенными и включаются в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода по мере их возникновения с учетом рекомендаций, предусмотренных Налоговым кодексом.

Согласно статье 272 Налогового кодекса, расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. При этом расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают, исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится организацией на основании данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов. Согласно статье 315 Налогового кодекса общую сумму расходов следует уменьшать на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода, определяемых в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса.

В соответствии со статьей 319 Налогового кодекса сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП, исходя из расчета по методу плановой (нормативной) себестоимости. Если организация не использует метод нормативной (плановой) себестоимости, сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в натуральных измерителях), за минусом технологических потерь.

Статья 319 Налогового кодекса выделяет три варианта оценки НЗП в зависимости от вида производства:

— связанное с обработкой и переработкой сырья;

— связанное с выполнением работ и (или) оказанием услуг;

— прочие виды производств.

Во всех трех случаях сумма прямых расходов, приходящихся на НЗП на конец месяца (ОпрК), определяется путем умножения общей величины прямых расходов (ОпрН + ПР) на некий коэффициент (Доля):
ОпрК = (ОпрН + ПР) х Доля.
Чтобы рассчитать этот коэффициент (долю), нужно найти отношение определенного показателя на конец месяца к общей величине этого показателя за месяц. Для первой группы предприятий — это количество сырья, для второй — объем заказов, а для третьей — нормативная себестоимость.

Доходы организации

Доходы от реализации

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса и с учетом положений главы 25.

Если организация получает доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, то ее стоимость пересчитывается в рубли (произведение суммы, выраженной в иностранной валюте, на курс рубля к иностранной валюте, установленный ЦБ РФ на дату реализации) и учитывается в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. При этом возникающие у организации, использующей метод начисления, курсовые разницы (положительные, отрицательные) учитываются в составе внереализационных доходов (расходов).

В аналогичном порядке определяется выручка от реализации и в случаях, если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в условных единицах. При этом используется курс условной единицы исходя из курса ЦБ РФ на дату реализации в том случае, если договором установлено, что курс условной единицы соотнесен с официальным курсом иностранной валюты.

У организаций, применяющих кассовый метод, как таковых суммовых разниц не возникает, поскольку в соответствии со статьей 273 Налогового кодекса все полученные средства в оплату за выполненные работы являются доходом от реализации, принимаемым для целей налогообложения. Организации, применяющие кассовый метод, на дату составления налоговой отчетности в составе внереализационных доходов (расходов) учитывают курсовые разницы, возникающие только в связи с пересчетом имущества в виде валютных ценностей.

В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Таким образом, нельзя признать доходами суммы налогов, предъявленные в соответствии с законодательством о налогах и сборах налогоплательщиком своим покупателям товаров (работ, услуг, имущественных прав).

То есть суммы косвенных налогов, взимаемые организацией со своих покупателей и подлежащие уплате в бюджет, доходом не являются.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков, либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 Налогового кодекса.

Для организаций строительной отрасли выручкой в соответствии с главой 25 Налогового кодекса признаются все поступления, определенные на основании данных первичного и налогового учета.

Так, для подрядной организации объем выручки, признаваемой для целей налогообложения доходом от реализации, определяется на основании данных о стоимости работ, содержащихся в первичных учетных документах — формах КС-3 и КС-2, то есть весь объем СМР, прочих работ, выполненных на объекте.

В том случае, если подрядчиком к выполнению работ были привлечены субподрядные организации, то объем выполненных ими работ также включен в формы КС-2 и КС-3, подписанные подрядной организацией, и заказчиком не исключается из выручки, подлежащей отражению в составе доходов, учитываемых для целей налогообложения у подрядной организации. Выполненные субподрядчиком работы для подрядной организации являются расходами, признаются и учитываются в целях налогообложения налогом на прибыль в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса.
Пример

Строительная организация заключила с заказчиком договор строительного подряда на 9 600 000,00 руб., в том числе НДС 1 464 407,00 руб. Работы были выполнены как своими силами, так и с привлечением специализированных подрядных организаций. Стоимость работ, выполненных подрядными организациями, составила 3 210 000,00 руб.

Организация сдает заказчику выполненные работы поэтапно при подписании сторонами документов по формам КС-2 и КС-3. Строительная организация согласно указанным документам работы выполнила, и они приняты заказчиком. Таким образом, организация обязана включить сумму, причитающуюся ей по договору строительного подряда и указанную в первичных документах о стоимости выполненных работ, в состав доходов, учитываемых при налогообложении налогом на прибыль, исключая из этой суммы налог на добавленную стоимость, то есть 8 135 593,00 руб. (9 600 000,00 — 1 464 407,00). Если доходы в соответствии с принятой организацией учетной политикой определяются по методу начисления, то в момент подписания формы КС-3 организация обязана всю сумму, за исключением НДС, указанную в форме, признать доходом в момент подписания документа. В том случае, если организация признает доходы по кассовому методу, то для целей налога на прибыль она обязана принять ту сумму, которая поступила в счет оплаты за выполненные объемы работ, определенные в первичных учетных документах.
Внереализационные доходы

По правилам налогового учета все доходы, которые не являются выручкой от реализации товаров, считаются внереализационными (в том числе и те доходы, которые в бухгалтерском учете считаются операционными или чрезвычайными).

Полный перечень внереализационных доходов содержится в статье 250 Налогового кодекса. При этом этот перечень не является закрытым. К внереализационным доходам относят любые доходы, которые облагаются налогом на прибыль и не учитываются в составе выручки от реализации.

Так, согласно статье 250 Налогового кодекса к внереализационным доходам, в частности, относят:

— доходы от сдачи имущества в аренду и предоставления прав на результаты интеллектуальной деятельности человека (если такие доходы не отражены в составе выручки от реализации);

— штрафы и пени, начисленные за нарушение контрагентами условий хозяйственных договоров;

— стоимость имущества, полученного безвозмездно;

— доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде;

— положительные курсовые разницы от переоценки валюты и валютной задолженности;

— положительные суммовые разницы;

— стоимость ценностей, полученных при ликвидации основных средств;

— положительные разницы, возникшие при продаже или покупке иностранной валюты по курсу, который отклоняется от официального курса Банка России;

— стоимость ценностей, которые выявлены в результате инвентаризации;

— кредиторскую задолженность, списанную в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям;

— суммы восстановленных резервов (например, по сомнительным долгам, гарантийному ремонту и обслуживанию, ремонту основных средств, предстоящим расходам на оплату отпусков и выплату вознаграждения за выслугу лет);

— дивиденды, полученные от долевого участия в уставном капитале других фирм (за исключением сумм, направленных на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров);

— проценты, полученные по договорам займа и ценным бумагам; — доходы от участия в простом товариществе (совместной деятельности).

Ведение налогового учета

Налоговым кодексом сформулированы лишь общие принципы организации налогового учета. Как конкретно вести его на практике, каждая организация определяет самостоятельно.

В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса под налоговым учетом понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом.

Другими словами, налоговый учет необходим для того, чтобы исчислить налог на прибыль. При этом главная задача налогового учета — сформировать полную и достоверную информацию о том, как учтена для целей налогообложения каждая хозяйственная операция.

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль», утвержденное Приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н (ПБУ 18/02), требует организовать бухгалтерский учет таким образом, чтобы с его помощью можно было определить налогооблагаемую прибыль.

Из данных налогового учета должно быть ясно:

— как определяют доходы и расходы предприятия;

— как определяют долю расходов, учитываемых для целей налогообложения в отчетном периоде;

— какова сумма остатка расходов (убытков), подлежащих отнесению на расходы в следующих отчетных периодах;

— как формируют сумму резервов;

— каков размер задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные документы, расчет налоговой базы, аналитические регистры налогового учета.

Регистры налогового учета — это формы, в которые заносится вся информация, необходимая для расчета налога на прибыль (статья 314 Налогового кодекса). На основании этой информации, систематизированной и обобщенной в регистрах налогового учета, составляют расчет налоговой базы.

Единой формы регистров нет, поэтому каждая организация разрабатывает их самостоятельно и утверждает приказом об учетной политике для целей налогообложения.

Регистр налогового учета должен содержать следующие обязательные реквизиты:

— период (дата) составления;

— измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении;

— наименование хозяйственных операций;

— подпись (расшифровка подписи) лица, ответственного за составление регистра.

Организации также могут воспользоваться рекомендациями по составлению регистров налогового учета «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации».

В том случае, если рекомендуемая система налогового учета не содержит отдельных регистров, то организации придется разрабатывать их самостоятельно.

Регистры налогового учета можно вести либо вручную на бумаге, либо в электронном виде на компьютере. Каждый регистр должен быть обязательно подписан лицом, отвечающим за его составление. Им может быть как бухгалтер фирмы, так и специалист, занимающийся непосредственно налоговым учетом.

В отличие от бухгалтерского учета, где все регламентировано, в налоговом учете нет жестких стандартов и правил. Налоговый кодекс предоставляет организации свободу выбора и предполагает, что она самостоятельно решит, как вести налоговый учет.

Существуют два способа.

1. Наиболее целесообразно строить налоговый учет на основе бухгалтерского учета. Для этого прежде всего нужно четко определить, в чем правила налогового и бухгалтерского учета одинаковы, а в чем они различаются.

Затем нужно по возможности максимально сблизить бухгалтерскую и налоговую учетную политику: установить одинаковые способы амортизации основных средств и нематериальных активов, списания материально-производственных запасов в производство, определения производственной себестоимости продукции, оценки незавершенного производства и готовой продукции на складе и т.д. Тогда многие операции, отраженные в бухгалтерском учете, будут без изменения участвовать в расчете налога на прибыль. Однако стоит отметить, что сближение налогового и бухгалтерского учетов не всегда выгодно.

Карточку счета, оборотную ведомость и другие бухгалтерские документы можно использовать в качестве регистров налогового учета. Если же в регистрах бухгалтерского учета будет содержаться недостаточно информации для определения налоговой базы, то в них можно внести дополнительные реквизиты.

2. Можно организовать отдельный налоговый учет, то есть построить независимую систему налогового учета, никак не связанную с бухгалтерским учетом. В этом случае придется разрабатывать регистры налогового учета для каждой хозяйственной операции. Одну и ту же операцию нужно будет одновременно фиксировать как в регистрах бухгалтерского, так и в регистрах налогового учета.

Ведение налогового учета в строительной организации

Подводя итог, целесообразно привести обобщающий пример ведения учета для строительной организации.
Пример

В феврале 2007 года строительная организация по результатам тендерных торгов заключила с заказчиком договор строительного подряда. Затраты по участию в тендере составили 36 000,00 руб. (в том числе НДС 5492,00 руб.).

В соответствии с заключенным договором строительного подряда строительные работы выполняются исходя из следующих условий.

1) Строительные работы выполняются из материалов заказчика. Стоимость материалов, переданных в феврале 2007 года, составляет 383 000,00 руб.

2) Заказчик компенсирует строительной организации фактические затраты по доставке машин и оборудования до объекта.

3) Объект сдается заказчику в целом по завершении всех работ, предусмотренных сметой.

4) Оплата производится после подписания акта приемки законченного строительством объекта (форма N КС-11).

5) Начало строительства — 1 февраля 2007 года, окончание — 31 января 2008 года.

1 февраля 2007 года заказчик перечислил строительной организации аванс в размере 750 000,00 руб.

│Наименование расходов │ Сумма, руб. │ НДС, руб. │

│Доставка машин и оборудования │ 80 000,00 │ 14 400,00 │

│Амортизация основных средств │ 2 600,00 │ — │

│Оплата труда производственного персонала, включая ЕСН │ 75 000,00 │ — │

│Оплата труда административно-управленческого персонала │ 37 000,00 │ — │

│Стоимость работ, выполненных субподрядными организациями │ 110 000,00 │ 19 800,00 │

└─────────────────────────────────────────────────────────────┴──────────────────┴─────────────────┘
Оплата субподрядных работ осуществляется ежемесячно после подписания акта о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3). Учетной политикой строительной организации для целей налогообложения определено, что налог на прибыль исчисляется методом начисления.

В бухгалтерском учете строительной организации вышеизложенные операции в феврале 2007 года будут отражены следующим образом:

Дебет 97 Кредит 76

— 30 508,00 руб. — отражены затраты на участие в тендере;

Дебет 19 Кредит 76

— 5492,00 руб. — выделен НДС по затратам на участие в тендере;

Дебет 76 Кредит 51

— 36 000,00 руб. — произведена оплата за участие в тендере;

Дебет 51 Кредит 62

— 750 000,00 руб. — получен аванс от заказчика;

Дебет 76 Кредит 68

— 114 407,00 руб. — начислен НДС с полученного аванса;

— 383 000,00 руб. — получены материалы от заказчика на выполнение строительных работ;

Дебет 25 Кредит 60

— 80 000,00 руб. — отражены расходы по доставке машин и оборудования;

Дебет 19 Кредит 60

— 14 400,00 руб. — выделен НДС по доставке машин и оборудования;

Дебет 68 Кредит 19

— 14 400,00 руб. — осуществлен вычет по НДС;

Дебет 20 Кредит 02

— 2600,00 руб. — начислена амортизация основных средств;

Дебет 20 Кредит 70, 69

— 75 000,00 руб. — начислена заработная плата и ЕСН по производственному персоналу;

Дебет 26 Кредит 70, 69

— 37 000,00 руб. — начислена заработная плата и ЕСН по административно-управленческому персоналу;

Дебет 20 Кредит 97

— 30 508,00 руб. — списаны затраты по участию в тендере;

Дебет 60 Кредит 51

— 94 400,00 руб. — произведена оплата за услуги по доставке машин и оборудования.

В налоговом учете затраты по участию в тендере учитываются равномерно в течение срока действия договора (пункт 1 статьи 272 Налогового Кодекса). То есть ежемесячно по 2542,00 руб. (30 508,00 руб. : 12 мес.). А вот НДС при наличии счета-фактуры принимается к вычету сразу, как только затраты по участию в тендере будут приняты к учету — 458,00 руб.

НДС по субподрядным работам строительная организация (генподрядчик) вправе принять к вычету из бюджета при наличии счетов-фактур после принятия на учет указанных работ и услуг.

Дебет 20 Кредит 60

— 110 000,00 руб. — приняты от субподрядной организации выполненные работы;

Дебет 19 Кредит 60

— 19 800,00 руб. — выделен НДС по принятым субподрядным работам;

Дебет 68 Кредит 19

— 19 800,00 руб. — осуществлен вычет НДС по субподрядным работам.

В бухгалтерском учете на конец марта вся сумма расходов относится к незавершенному производству, поскольку выручки по данному договору строительного подряда пока нет. Она появится в следующем году, когда заказчик примет объект в целом.

В налоговом учете сумма прямых расходов составит 77 600,00 руб. (75 000,00 + 2600,00), косвенных — 229 542,00 руб. (2 542,00 + 80 000,00 + 37 000,00 + 110 000,00).

Таким образом, сумма косвенных расходов, осуществленных строительной организацией в феврале месяце, в полном объеме относится к расходам текущего периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом. А сумма прямых расходов также относится к расходам текущего периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки НЗП. В нашем примере вся сумма прямых расходов будет распределена на НЗП.

Заказчик может оплачивать работы в ходе строительства либо по окончании всех работ по договору. Расчеты могут осуществляться двумя способами:

— единовременно по завершении всех работ;

— частями за выполненные отдельные виды работ (по этапам).

Окончательный расчет заказчик производит после выполнения всех работ по договору, включая устранение дефектов, выявленных в процессе приемки объекта, за вычетом средств, перечисленных подрядчику ранее.

Согласно условиям договора заказчик принимает объект строительства по завершении строительства в целом или поэтапно. Соответственно строительная организация — подрядчик может применять один из двух методов определения финансового результата. Рассмотрим оба случая.

Согласно статье 316 Налогового кодекса по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.
Пример

В апреле 2007 года строительная организация по результатам тендерных торгов заключила с заказчиком договор строительного подряда. Сумма договора строительного подряда составляет 1 800 000,00 руб. (в том числе НДС 274 576,00 руб.). Расходы по договору, определенные сметой, составляют 1 400 000,00 руб. Начало строительства — 1 апреля 2007 года, окончание — 31 марта 2008 года.

Объект сдается заказчику в целом по завершении всех работ, предусмотренных сметой, то есть 31 марта 2008 года. Учетной политикой организации для целей налогообложения определено, что доход распределяется равномерно в течение срока действия договора.

В бухгалтерском учете в 2007 году выручки по данному договору строительного подряда нет. Она появится в следующем году, когда заказчик примет объект в целом.

В налоговом учете организация должна доход распределить равномерно на период действия договора, то есть по 127 119,00 руб. ((1 800 000,00 — 274 576,00) : 12 мес.). Соответственно в 2007 году организация учтет доход для целей налогообложения в размере 1 144 068,00 руб., а в 2007 году — в размере 381 356,00 руб.

Рассмотрим другой способ распределения дохода — пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.
Пример

В апреле 2007 года строительная организация по результатам тендерных торгов заключила с заказчиком договор строительного подряда. Сумма договора строительного подряда составляет 1 800 000,00 руб. (в том числе НДС 274 576,00 руб.). Расходы по договору, определенные сметой, составляют 1 400 000,00 руб. Начало строительства — 1 апреля 2007 года, окончание — 31 марта 2008 года.

Объект сдается заказчику в целом по завершении всех работ, предусмотренных сметой, то есть 31 марта 2008 года. Учетной политикой организации для целей налогообложения определено, что доходы распределяются пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.

Фактические расходы в 2007 году составили 1 210 000,00 руб. Доля расходов за 2007 год в общей сумме расходов по договору составит 0,864 (1 210 000,00 руб. : 1 400 000,00 руб.).

Читайте также:  Сколько нужно денег для строительства коттеджного поселка

Доход, признаваемый в 2007 году, в налоговом учете, соответственно составит 1 317 966,00 руб. ((1 800 000,00 руб. — 274 576,00 руб.) х 0,864).

При признании выручки от выполнения работ по этапам сдача отдельного этапа для целей налогообложения рассматривается как реализация выполненных работ с начислением и уплатой с такой реализации налогов, установленных законодательством.

В налоговом учете доход признается сразу же после сдачи очередного этапа работ. Расходы признаются в обычном порядке: прямые (без НЗП) и косвенные расходы, которые уменьшают налоговую базу текущего периода.
Филина Ф.Н.

Источник: nashaucheba.ru

Статья: Оценка незавершенного производства в строительных организациях («Аудиторские ведомости», 2006, N 1)

Учет в строительных организациях по праву считается одним из самых сложных. У бухгалтеров таких организаций возникает много вопросов по ведению налогового и бухгалтерского учета. Одним из наиболее важных является вопрос определения суммы расходов, относящейся к незавершенному строительству. Порядок оценки незавершенного производства по правилам бухгалтерского и налогового учета различен. В статье рассмотрен порядок формирования и оценки незавершенного производства в строительстве отдельно для целей бухгалтерского и налогового учета.

К незавершенному производству (далее — НЗП) относятся продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки. НЗП в строительстве для целей бухгалтерского учета представляет собой затраты подрядчика на объектах строительства по незаконченным и не сданным заказчику работам, выполненным согласно договору на строительство. Признание расходов связано с моментом сдачи объекта по договору. По условиям договора объект может сдаваться по этапам или в целом. Расходы признаются тогда, когда признается выручка — в конце строительства или по этапам.

НЗП состоит из затрат на производство строительных работ, выполненных собственными силами, а также стоимости работ субподрядных организаций, принятых генподрядчиками за период с начала исполнения договора на строительство. Оценка объемов работ производится на основании данных первичных учетных документов о произведенных затратах сырья, материалов, начисленной заработной платы, суммы амортизации производственных фондов и прочих затратах.

Основным методом учета затрат на производство строительных работ является позаказный метод учета. При этом на каждый объект строительства (вид работ) в соответствии с договором, заключенным с заказчиком, оформляется отдельный заказ, по которому ведется учет затрат нарастающим итогом до окончания выполнения работ. Для учета затрат на каждый заказ открывается отдельный аналитический счет.

Учет прямых затрат по отдельным заказам осуществляется на основании первичных документов. К прямым затратам относятся те, которые непосредственно можно включать в себестоимость строительных работ в разрезе калькуляционных объектов и видов работ. В состав прямых затрат включаются такие расходы, как: стоимость использованных в производстве материалов, строительных конструкций и деталей, топлива, энергии, пара, воды, специальной оснастки и специальной одежды, а также износ временных (нетитульных) сооружений; расходы на оплату труда рабочих; отчисления на социальные нужды.

При позаказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости строительной продукции все фактические затраты подрядчика по объекту учитываются на счете 20 «Основное производство» в составе незавершенного строительного производства нарастающим итогом до окончания строительства и сдачи работ по заказу (или до сдачи заказчику отдельных выполненных работ по конструктивным элементам или этапам) в соответствии с условиями договора.

Потери от брака во время производства работ списываются со счета 28 «Брак в производстве».

По дебету счета 23 отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выполнением работ и оказанием услуг основному производству организации. По кредиту данного счета отражаются суммы фактической себестоимости выполненных работ и оказанных основному производству услуг. Стоимость изготовленных строительных материалов, конструкций и деталей приходуется на счет 10 «Материалы» по фактической себестоимости изготовления. Расходы, связанные с возведением временных (нетитульных) сооружений, приспособлений и устройств, а также расходы, связанные со сносом и демонтажом прекращенных строительством объектов, также учитываются на счете 23.

К накладным расходам в строительстве относятся: административно-хозяйственные расходы; расходы на обслуживание работников строительства; расходы на организацию работ на строительных площадках; прочие накладные расходы.

Учет накладных расходов ведется по счету 26 «Общехозяйственные (накладные) расходы» раздельно по накладным расходам, относящимся к основному производству, и по расходам, относящимся к вспомогательным производствам. Накладные расходы основного производства в строительных организациях ежемесячно пропорционально прямым затратам относятся к затратам по производству строительных работ, отражаемым на счете 20. Дальнейшее распределение накладных расходов, списанных на счет 20 по объектам учета, происходит по методу, установленному в учетной политике, например пропорционально прямым затратам, затратам на оплату труда рабочих или с использованием иных баз распределения. Если учетной политикой подрядной строительной организации принято списывать общехозяйственные расходы в полном объеме за счет реализованной продукции, то они, минуя прямые затраты, относятся в дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж».

При выполнении однородных специальных видов работ или строительства однотипных объектов с незначительной продолжительностью их строительства подрядная строительная организация может вести учет методом накопления затрат за определенный период (как правило, за месяц) по видам работ и местам возникновения затрат. В этом случае себестоимость сданных заказчику строительных работ определяется расчетным путем по методу, установленному организацией при формировании учетной политики. Например, себестоимость может исчисляться исходя из процента, вычисленного как отношение фактических затрат по производству работ, находящихся в незавершенном производстве, к договорной стоимости всех объектов строительства, находящихся в незавершенном производстве, и договорной стоимости сдаваемых работ.

При учете затрат по методу накопления финансовый результат может выявляться по отдельным завершенным работам на конструктивных элементах или этапах как разница между договорной стоимостью и себестоимостью выполненных работ на этапе. Этот метод учета затрат применим также при определении дохода по проценту готовности работ, если указанный порядок признания дохода установлен учетной политикой организации и можно установить процент готовности работ.

Основным нормативным документом, регулирующим порядок ведения налогового учета, определения доходов, расходов и финансового результата деятельности у организации — подрядчика строительства, является гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ (в ред. от 22.07.2005).

В соответствии со ст. 318 НК РФ и с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ, распространяющимся на период с 1 января 2005 г., расходы на производство и реализацию, осуществленные организациями в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены:

— материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;

— расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога (далее — ЕСН) и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

— суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно устанавливает в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Таким образом, организации необходимо оформить дополнение к учетной политике для целей налогового учета, в котором следует уточнить состав прямых расходов.

Согласно новой редакции п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, с учетом требований, предусмотренных НК РФ. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации работ, в стоимости которых они учтены согласно ст. 319 НК РФ.

Под НЗП в целях исчисления налога на прибыль понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, т.е. не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В состав НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Согласно новой редакции ст. 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на выполненные в текущем месяце работы с учетом соответствия осуществленных расходов выполненным работам. Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов. Если отнести прямые расходы к конкретному виду работ невозможно, то налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Согласно прежней редакции ст. 319 НК РФ для налогоплательщиков, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределялась на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ. В качестве рекомендации можно продолжать использовать этот метод распределения прямых расходов. По нашему мнению, для строительных организаций данный метод довольно прост и удобен в расчетах. Далее мы подробно рассмотрим порядок расчета стоимости остатка НЗП именно этим методом.

Для обоснованного и документально подтвержденного распределения прямых расходов на остатки НЗП организации-подрядчику необходимо разработать вспомогательный регистр налогового учета. В нем должны отражаться данные о составе и структуре расходов в стоимости выполненных строительных работ с разбивкой на стоимость работ, принятых заказчиком, и стоимость работ, которые по состоянию на конец отчетного периода к приемке не предъявлялись или не были приняты заказчиком.

Для определения объемов по выполняемым договорам организация-подрядчик может выбрать стоимость заказов (договоров) по ценам заказов, т.е. договорную стоимость, что должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения.

Расчет стоимости остатка НЗП на конец месяца (НЗПкм) при выборе показателя «по договорной стоимости» производится по формуле:

НЗПкм (стоимость остатка НЗП на начало месяца + прямые затраты за отчетный месяц) х (договорная стоимость не завершенных на конец месяца договоров на выполнение работ / договорная стоимость всех выполняемых в отчетном месяце договоров).

Следует учитывать, что ст. 319 НК РФ предусмотрено производить расчеты остатков НЗП ежемесячно.

Пример 1. В сентябре 2005 г. организация выполняла строительные работы на двух объектах. Условия договора предусматривают, что объект сдается заказчику в целом по завершении всех работ, предусмотренных сметой. Учетной политикой организации для целей налогообложения определено, что НДС и налог на прибыль исчисляются методом начисления.

Согласно учетной политике объем выполненных заказов — договорная стоимость работ по объектам. К прямым расходам относятся: материальные расходы; амортизация оборудования, непосредственно участвующего в строительстве; оплата труда производственного персонала, включая ЕСН.

К косвенным расходам относятся все прочие расходы, в том числе оплата труда управленческого персонала, включая ЕСН, стоимость работ, выполненных субподрядчиками. Начало строительства на первом объекте — 1 июня 2005 г., окончание строительства — 25 сентября 2005 г. Объект был сдан заказчику 30 сентября 2005 г. Договорная стоимость по объекту — 3 000 000 руб. Остатки НЗП на начало месяца по первому объекту составили 300 000 руб. Начало строительства на втором объекте — 5 сентября 2005 г., окончание строительства — 30 ноября 2005 г. Договорная стоимость по объекту — 2 000 000 руб. Ниже представлены затраты на строительство, произведенные в сентябре 2005 г. (руб.):

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дебет 20, субсчет «Первый объект», Кредит 10-8 — 200 000 руб. — отражено списание материалов на строительство по первому объекту,

Дебет 20, субсчет «Второй объект», Кредит 10-8 — 300 000 руб. — отражено списание материалов на строительство по второму объекту,

Дебет 20, субсчет «Первый объект», Кредит 02 — 4000 руб. — начислена амортизация оборудования по первому объекту,

Дебет 20, субсчет «Второй объект», Кредит 02 — 6000 руб. — начислена амортизация оборудования по второму объекту;

Дебет 20, субсчет «Первый объект», Кредит 70, 69 — 20 000 руб. — начислены заработная плата и ЕСН производственного персонала по первому объекту,

Дебет 20, субсчет «Второй объект», Кредит 70, 69 — 30 000 руб. — начислены заработная плата и ЕСН производственного персонала по второму объекту,

Дебет 26, Кредит 70, 69 — 10 000 руб. — отражены расходы на оплату труда управленческого персонала,

Дебет 20, субсчет «Первый объект», Кредит 60 — 40 000 руб. — приняты от субподрядчика выполненные работы по первому объекту,

Дебет 19, Кредит 60 — 7200 руб. — отражен НДС по субподрядным работам,

Дебет 20, субсчет «Второй объект», Кредит 60 — 60 000 руб. — приняты от субподрядчика выполненные работы по второму объекту,

Дебет 19, Кредит 60 — 10 800 руб. — отражен НДС по субподрядным работам.

В бухгалтерском учете на конец сентября вся сумма расходов по второму объекту относится к незавершенному производству, выручки по данному заказу нет, она появится, когда заказчик примет объект в целом.

По первому объекту 30 сентября должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 62, Кредит 90 — 3 000 000 руб. — отражена выручка от реализации согласно акту приемки законченного строительством объекта (КС-11);

Дебет 90-3, Кредит 68 — 457 627,12 руб. — начислен НДС,

Дебет 90-2, Кредит 20 — 264 000 руб. (200 000 + 4000 + 20 000 + 40 000) — списана фактическая себестоимость строительных работ,

Дебет 90, Кредит 26 — 10 000 руб. — списаны расходы на оплату труда управленческого персонала,

Дебет 90-9, Кредит 99 — 2 268 372,88 руб. — определена прибыль от выполнения строительных работ.

В налоговом учете сумма прямых расходов за сентябрь по двум объектам составит 560 000 руб. (200 000 + 4000 + 20 000 + 300 000 + 6000 + 30 000), косвенных расходов — 110 000 руб. (3000 + 40 000 + 7000 + 60 000).

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в текущем периоде, в полном объеме относится к расходам текущего периода, с учетом требований, предусмотренных НК РФ. Сумма прямых расходов, осуществленных в текущем периоде, также относится к расходам текущего периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства.

Доля незавершенных заказов на выполнение работ в общем объеме таких заказов, осуществляемых в течение месяца, составляет 2 000 000 : (2 000 000 + 3 000 000) = 0,4%.

Прямые расходы, приходящиеся на остатки незавершенного производства на начало месяца, — 300 000 руб., прямые расходы, осуществленные в течение сентября, — 560 000 руб. Прямые расходы, приходящиеся на остатки незавершенного производства на конец сентября, — 344 000 руб. ((300 000 + 560 000) х 0,4).

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При этом сумма прямых расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства 216 000 руб. (560 000 — 344 000).

Расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в сентябре по двум объектам составят 626 000 руб. (300 000 + 216 000 + 110 000).

Пример 2. В сентябре 2005 г. организация выполняла строительные работы на одном объекте. Согласно условиям договора объект сдается заказчику поэтапно по мере выполнения работ, предусмотренных сметой, и подписания актов по форме КС-2. Учетной политикой организации для целей налогообложения определено, что НДС и налог на прибыль исчисляются методом начисления.

Объем выполненных заказов определяется по договорной стоимости работ на выполненных этапах работ. К прямым расходам относятся материальные расходы, амортизация оборудования, непосредственно участвующего в строительстве, оплата труда производственного персонала, включая ЕСН.

К косвенным расходам относятся все прочие расходы, в том числе оплата труда управленческого персонала, включая ЕСН, стоимость работ, выполненных субподрядчиками. Начало строительства на объекте — 5 сентября 2005 г., окончание строительства — 25 октября 2005 г. Договорная стоимость по объекту — 3 000 000 руб. Первый этап строительства был сдан 15 сентября 2005 г., договорная стоимость — 500 000 руб. Второй этап строительства был сдан 30 сентября 2005 г., договорная стоимость — 750 000 руб. Третий этап строительства будет сдан 25 октября 2005 г., договорная стоимость — 1 750 000 руб. Ниже приведены затраты на строительство, произведенные в сентябре 2005 г. (руб.):

В бухгалтерском учете отражение расходов аналогично примеру 1.

В налоговом учете сумма прямых расходов за сентябрь по объекту составит 230 000 руб. (50 000 + 100 000 + 30 000 + 4000 + 5000 + 6000 + 10 000 + 20 000 + 5000), косвенных расходов — 179 000 руб. (3000 + 4000 + 2000 + 40 000 + 70 000 + 60 000).

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в текущем периоде, в полном объеме относится к расходам текущего периода, с учетом требований, предусмотренных НК РФ. Сумма прямых расходов, осуществленных в текущем периоде, также относится к расходам текущего периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства.

Доля незавершенных работ в общем объеме таких работ, осуществляемых в течение месяца, составит 0,58% (1 750 000 руб. : 3 000 000).

Прямые расходы, приходящиеся на остатки незавершенного производства на начало месяца, — 0 руб.; прямые расходы, осуществленные в течение сентября, — 230 000 руб.

Прямые расходы, приходящиеся на остатки незавершенного производства на конец сентября, составят 133 400 руб. (230 000 х 0,58).

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца, при этом сумма прямых расходов уменьшится на эти суммы и составит 96 600 руб. (230 000 — 133 400).

Расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в сентябре составят 275 600 руб. (96 600 + 179 000).

В заключение отметим, что если организация примет решение дополнить либо уменьшить перечень прямых расходов, порядок их распределения на незавершенное производство и на выполненные в текущем месяце работы (на основании Закона N 58-ФЗ), то следует иметь в виду разъяснения Минфина России, содержащиеся в Письме от 06.07.2005 N 03-03-02/18, согласно которым учесть эти изменения необходимо при составлении деклараций по налогу на прибыль за 7 месяцев 2005 г. налогоплательщиками, исчисляющими ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, и за 9 месяцев 2005 г. при составлении деклараций остальными налогоплательщиками. Таким образом, необходимо пересчитать налоговую базу по налогу на прибыль с учетом изменений, внесенных в учетную политику организации. В случае возникновения недоимки по налогу на прибыль организаций в связи с применением положений Закона N 58-ФЗ, распространяемых на прошлые налоговые периоды и истекшие отчетные периоды 2005 г., пени не начисляются.

Источник: buhi.ru

Варианты оценки нзп по стоимости сырья в строительстве у подрядчика

Как правильно сформировать незавершенное производство на сч.20 в строительной организации?


Отвечает Светлана Шарипкулова, эксперт по бухгалтерскому и налоговому учету. В Налоговом кодексе РФ порядок расчета остатков незавершенного производства не установлен. Поэтому строительной организации нужно разработать и утвердить его самостоятельно. При этом способы учета должны быть обоснованными.

В зависимости от статуса организации (подрядчик или застройщик) отличается не только само понятие (незавершенное производство или незавершенное строительство), но и порядок отражения операций на счетах бухгалтерского учета. У подрядчика незавершенное производство – затраты по незаконченным работам, выполненным согласно договору строительного подряда, которые собираются в разрезе объектов учета. В том числе по оплаченным или принятым к оплате работам, выполненным привлеченными организациями по договору на строительство в период с начала исполнения договора на строительство до момента его завершения.

Завершение строительства предполагает окончательный расчет по законченному объекту строительства и факт передачи его застройщику (заказчику). Особенностью учета НЗП у подрядчика является возможность учитывать в составе незавершенного производства затраты по отдельным выполненным конструктивным элементам или этапам работ до сдачи заказчику объекта строительства в целом. Строительная компания, выполняющая однородные специальные виды работ или осуществляющая строительство однотипных (типовых) объектов с непродолжительным сроком исполнения договоров, может вести учет методом накопления затрат за определенный период времени по видам работ и местам возникновения затрат.

Затраты подрядчика аккумулируются, как правило, на счете 20 «Основное производство». Сальдо по счету 20 отражает информацию о незавершенном производстве. Обоснование Из статьи «УЧЕТ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ», № 8, АВГУСТ 2011 Оценка незавершенного производства В Налоговом кодексе РФ порядок расчета остатков незавершенного производства не установлен.

Поэтому строительной компании нужно разработать и утвердить его самостоятельно.

Учет и оценка незавершенного производства

→ → Актуально на: 5 декабря 2016 г.

Незавершенное производство – это продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки (). Затраты основного производства собираются по Дебету счета 20 «Основное производство» () с Кредита счетов:

  1. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;
  2. 02 «Амортизация основных средств»;
  3. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
  4. 26 «Общехозяйственные расходы»;
  5. 25 «Общепроизводственные расходы»;
  6. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
  7. 10 «Материалы»;

Так, на счете 20 учитываются, в частности, затраты:

  1. по оказанию услуг организаций транспорта и связи;
  2. по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции;
  3. по содержанию и ремонту автомобильных дорог и т.п.
  4. по выполнению строительно-монтажных, геолого-разведочных и проектно-изыскательских работ;
  5. по выполнению научно-исследовательских и конструкторских работ;

Когда продукция произведена или услуги оказаны, затраты, собранные по Дебету счета 20, списываются с Кредита этого счета в Дебет счетов:

  1. 90 «Продажи» и др.
  2. 43 «Готовая продукция»;

Поэтому, в любой момент времени дебетовое сальдо счета 20 означает часть затрат основного производства, которая пока не превратилась в готовую продукцию, или величину понесенных расходов на выполнение работ (оказание услуг), которые не завершены и не приняты заказчиком.

Это и есть затраты в незавершенном производстве. Сказанное выше означает, что вопрос о том, какие по незавершенному производству проводки формируются в бухгалтерии, не корректен. Ведь величина НЗП – это не оборот по счетам, а сальдо счета 20, т. е. его срез на определенную дату. Не должен вызывать и сомнений ответ на вопрос «Затраты в незавершенном производстве — актив или пассив».

Оценка «незавершенки»: работы и услуги

Немец, директор ЗАО «Комплекс-Аналитик», (083-2-) 56-17-53Порядок оценивания незавершенного производства установлен ст. 319 НК РФ. Первоначальная редакция этой статьи была нечеткой и непонятной.

Поправки, которые внесены Федеральным законом от 29.05.02 N 57-ФЗ, не сделали эту статью четче и понятнее, зато ограничили налогоплательщикам свободу творчества в поисках выхода из ситуации. Тем не менее, возможность различных трактовок осталась, что мы продемонстрируем на примере организаций, предметом деятельности которых является выполнение работ или оказание услуг. В соответствии с абз. 4 п. 1 ст.

319 НК РФ в действующей редакции,

«для налогоплательщиков, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем обЪеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг)»

.Для наглядности рассмотрим проблемы, возникающие при применении данной нормы, на примере подрядной строительной организации.

Читайте также:  Зом что это в строительстве

Согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету

«Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство»

(ПБУ 2/94), утвержденного Приказом Минфина РФ от 20.12.94 N 167, обЪектом бухгалтерского учета по договору на строительство у подрядчика являются затраты по обЪекту строительства.

ОбЪект строительства — это отдельно стоящее здание или сооружение, вид или комплекс работ, на строительство которого составлен отдельный проект и смета.Предположим, рассматриваемая организация вела в январе 2002 г.

строительство 4 обЪектов, характеризуемых следующими показателями:N обЪектаНачало строительстваКонец строительстваСметная (договорная) стоимость обЪекта (т.р.)Стоимость фактически выполненных работ с начала строительства (т.р.)- в том числе за январьЗатраты с начала строительства до отчетного месяца (т.р.)Прямые

Незавершенка в строительстве

Содержание Незавершенное производство — это продукция или работы, выполняемые организацией, которые не до конца прошли все стадии технологического процесса. Для того чтобы ответить на вопрос, затраты в незавершенном производстве — актив или пассив в балансе, нужно понять, куда относятся издержки незавершенки.

Так как НЗП входит в состав оборотных активов предприятия, то и затраты относятся к балансовым активам. Виды, состав и размер его зависят от отраслевой принадлежности и масштабов самого процесса изготовления. Незавершенка — это товары и работы, отличающиеся состоянием частичной готовности (п.

1 ст. 319 НК РФ). К ним принято относить:

  1. товары, работы или услуги, не прошедшие этап технических испытаний или приемки у заказчика;
  2. изделия без комплектации.
  3. полуфабрикаты, сырье, подвергшиеся начальным стадиям переработки для последующего превращения в готовую продукцию;

Таким образом, под термином понимают величину издержек, направленных в производственный процесс по изготовлению продукции, выполнению работ, оказанию услуг, осуществление которого уже началось, но не было завершено на отчетную дату.

В соответствии с Приказом Минфина РФ № 34н от 29.07.1998 (п. Рассмотрим основные методы оценки стоимости:

  • По нормативам или плановой себестоимости. Применяется при изготовлении сложных видов товаров. Расчет ведется согласно достоверным сведениям об остатках НЗП с использованием действующих нормативов и данных об отклонениях от принятых норм. Себестоимость рассчитывается по формуле:

СНЗП = количество НЗП × стоимостная величина единицы НЗП.

64), учет и оценка незавершенного производства в бухгалтерии осуществляются посредством различных методов определения стоимостных величин продукции. Выбранный метод в обязательном порядке закрепляется в учетной политике учреждения.

  • По фактической себестоимости. Аккумулируются все расходы, направленные на производственный процесс. Бухучет ведется как по прямым, так и по косвенным издержкам.

Оценка незавершенного производства

Содержание Затраты основного производства собираются по Дебету счета 20 «Основное производство» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н) с Кредита счетов:

  1. 26 «Общехозяйственные расходы»;
  2. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
  3. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
  4. 10 «Материалы»;
  5. 25 «Общепроизводственные расходы»;
  6. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;
  7. 02 «Амортизация основных средств»;

Так, на счете 20 учитываются, в частности, затраты:

  1. по выполнению строительно-монтажных, геолого-разведочных и проектно-изыскательских работ;
  2. по оказанию услуг организаций транспорта и связи;
  3. по содержанию и ремонту автомобильных дорог и т.п.
  4. по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции;
  5. по выполнению научно-исследовательских и конструкторских работ;

Когда продукция произведена или услуги оказаны, затраты, собранные по Дебету счета 20, списываются с Кредита этого счета в Дебет счетов:

  1. 90 «Продажи» и др.
  2. 43 «Готовая продукция»;

Поэтому, в любой момент времени дебетовое сальдо счета 20 означает часть затрат основного производства, которая пока не превратилась в готовую продукцию, или величину понесенных расходов на выполнение работ (оказание услуг), которые не завершены и не приняты заказчиком.

Это и есть затраты в незавершенном производстве. Сказанное выше означает, что вопрос о том, какие по незавершенному производству проводки формируются в бухгалтерии, не корректен. Ведь величина НЗП – это не оборот по счетам, а сальдо счета 20, т. е. его срез на определенную дату. Не должен вызывать и сомнений ответ на вопрос «Затраты в незавершенном производстве — актив или пассив».

20 ПБУ 4/99). А вот в какой оценке отражается остаток НЗП, зависит от порядка, принятого организацией и закрепленного в ее учетной политике для целей бухгалтерского учета. Существуют следующие варианты оценки НЗП (п.

64 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н)

Учет незавершенного производства в строительстве: что нужно знать бухгалтеру

Учет незавершенного производства крайне важен, так как этот процесс оказывает влияние на формирование финансового результата компании. Строительные компании нередко допускают ошибки в учете незавершенного производства: как при определении его размера, так и при списании сумм расходов — отнесении сумм в себестоимость выполненных работ.

В статье рассмотрен учет незавершенного производства с учетом специфики строительной деятельности.

В соответствии с п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации к незавершенному производству (НЗП) относится продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки. У подрядной организации НЗП представляет собой накопленные суммы затрат, связанные с выполнением работ по строительству объекта, с момента начала строительства до сдачи результата выполненных работ заказчику.

Для отражения в бухгалтерском учете НЗП согласно Инструкции по применению Плана счетов предназначен счет 20 «Основное производство».

Строительные компании организуют учет НЗП на 20 счете в разрезе объектов строительства.

    По дебету 20 счета собираются затраты, связанные с производством строительных работ, а по кредиту отражаются суммы фактической себестоимости завершенных строительных работ. Остаток по счету 20 на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства. Наличие НЗП возможен, когда результат выполненных работ не предъявлен заказчику.

Для корректного отражения НЗП строительной компании необходимо утвердить в учетной политике: перечень статей затрат, непосредственно связанных с производством; метод учета производственных затрат (позаказный метод или метод накопления затрат); способ распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, услуг вспомогательных производств; метод списания общехозяйственных

Оценка незавершенного производства

В Налоговом кодексе РФ порядок расчета остатков незавершенного производства не установлен.

Поэтому строительной компании нужно разработать и утвердить его самостоятельно.

При этом способы учета должны быть обоснованными.

Как распределять затраты? Каковы последствия неправильного учета?

Об этом – в статье. Бухгалтерский учетПонятие незавершенного производства (НЗП) приведено в пункте 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г.

№ 34н(далее – Положение). К незавершенному производству относится продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.Выбор способа учета В пункте 64 Положения выделено несколько способов оценки незавершенного производства: по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости; по прямым статьям затрат; по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Но это для массового и серийного производства продукции. Строительство же объектов – единичное производство, для которого «незавершенку» предписано отражать в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам – прямым и косвенным (здесь у организации выбора нет).

Способ оценки незавершенного производства закрепляется в учетной политике. Особенности для разных субъектовВ зависимости от статуса организации (подрядчик или застройщик) отличается не только само понятие (незавершенное производство или незавершенное строительство), но и порядок отражения операций на счетах бухгалтерского учета.У подрядчика незавершенное производство – затраты по незаконченным работам, выполненным согласно договору строительного подряда, которые собираются в разрезе объектов учета.

В том числе по оплаченным или принятым к оплате работам, выполненным привлеченными организациями по договору на строительство в период с начала исполнения договора на строительство до момента его завершения.

Формула незавершенного производства

В условиях любого промышленного производства редко возникают ситуации, когда все затраты отчетного периода списываются на себестоимость продукции, практически всегда на конец месяца в производстве имеется какой-то остаток «не законченной» продукции с соответствующими затратами.

Согласно пункту 63

«Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»

, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года №34н (далее – Приказ №34н): «Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству». Наличие и размер незавершенного производства (далее – НЗП) зависит от отраслевой направленности организации, от характера и длительности технологического процесса. Остатки незавершенного производства устанавливают путем проведения инвентаризации.

Для этих целей могут использоваться самые различные методы: фактическое взвешивание, штучный учет, объемное измерение, использование данных партионного учета, в зависимости от вида изготавливаемой продукции.

В соответствии с нормами бухгалтерского законодательства (пункт 64 Приказа №34н) незавершенное производство может отражаться в бухгалтерском балансе: · по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости; · по прямым статьям затрат; · по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Отметим, что машиностроительные организации в бухгалтерском учете оценивают незавершенное производство на основе расчета двух показателей: расходов на материалы и заработной платы.

Сначала по каждому элементу затрат составляется отдельный расчет, а затем полученные данные суммируются. Метод оценки НЗП по фактической себестоимости является наиболее распространенным и достоверным. Суть этого метода состоит в том, что по данным инвентаризации определяется количество НЗП на конец отчетного периода.

Путем умножения количества на расчетную среднюю себестоимость единицы НЗП определяется фактическая производственная себестоимость всего НЗП на конец месяца.

Нзп в Строительстве при Работе с Субподрядчиками

  1. Главная
  2. Московская область
  3. Незавершенное строительное производство (НСП)–незаконченные на конец отчетного периода работы по объектам строительства, их очередям, пусковым комплексам, видам работ, являющимся объектами учета затрат. Методику БУ НСП определяют следующие факторы: — состав незавершенного строительного производства; — порядок расчетов с заказчиками за выполненные работы; — способ определения размера незавершенного строительного производства.

Состав незавершенного строительного производства подрядных организаций зависит от принятого порядка расчетов с заказчиками-застройщиками и функций подрядной организации в строительном процессе.

Если расчеты производятся за полностью готовые объекты, состав НСП определяется видами объектов до сдачи их заказчикам-застройщикам, При поэтапной сдаче работ НСП формируется на основании работ по этапам до их полного завершения, если заказчик-застройщик рассчитывается с подрядной организацией за конструктивные элементы и части зданий, состав НСП определяется по незаконченным частям конструктивных элементов или видов работ по объекту. Оценка незавершенного производства может отражаться в бухгалтерском балансе: — по фактической себестоимости или нормативной (плановой) себестоимости; — прямым статьям затрат; — стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

НСП генподрядчика отражается в смешанных оценках: Дорогие посетители! На сайте предложены типовые варианты решения проблем, но каждый случай индивидуален и имеет свои нюансы.

Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему – звоните по бесплатному телефону +7 800 350-23-69 доб.

Компания Ребус

Содержание Под незавершенным производством относительно выполняемых строительных работ Налоговый кодекс РФ понимает законченные, но не принятые заказчиком работы.

Их стоимость определяется на основании данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов. Состав прямых расходов налогоплательщик утверждает учетной политикой Косвенные расходы включаются в налоговые расходы текущего периода по мере их осуществления без распределения на остаток незавершенного производства.

При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает и утверждает в учетной политике порядок распределения прямых расходов на «незавершенку», относя остаток суммы незавершенного производства на конец месяца в состав прямых расходов следующего месяца.

Но, как показывает анализ, не все исполняемые договоры строительного подряда требуют учета незавершенного производства в налоговом учете. Договоры строительного подряда условно можно разделить:

  1. на долгосрочные договоры, длящиеся более 12 месяцев, к которым мы также будем относить договоры, дата начала выполнения работ по которым приходится на один календарный год, а дата их окончания – на другой;
  2. краткосрочные договоры, даты начала и окончания выполнения работ по которым приходятся на один календарный год.

Порядок признания доходов по долгосрочным договорам, не предусматривающим поэтапную сдачу работ, определен в пункте 2 статьи 271 Налогового кодекса РФ. Доход по таким договорам распределяется налогоплательщиком самостоятельно согласно принципу формирования расходов по указанным договорам.

Расходы по долгосрочным договорам, не предусматривающим поэтапную сдачу работ, в соответствии с требованиями статьи 272 Налогового кодекса РФ распределяются налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципа равномерности признания доходов и расходов.

В итоге получается, что по окончании отчетного периода налогоплательщик должен определить сумму доходов и расходов по таким договорам независимо от того, что результат выполненных работ в данном отчетном периоде не передан заказчику.

Как определить стоимость незавершенного производства

Что относится к незавершенному производствуНезавершенным производством признается:

  1. продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом;
  1. не укомплектованные изделия или изделия, не прошедшие испытания и техническую приемку.

Об этом сказано в пункте 63 Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности.Не относятся к незавершенному производству:

  1. ;
  1. не подлежащие исправлению забракованные полуфабрикаты.

Такой порядок следует из пунктов 56, 97 и 98 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2011 г. № 119н.Незавершенное производство может иметь место в основном и вспомогательном производстве, а также в деятельности обслуживающих производств и хозяйств. В течение отчетного периода себестоимость готовой продукции (выполненных работ) формируется проводками:Дебет 20 (23, 29) Кредит 10 (02, 05, 23, 25, 26, 70, 69.) – списаны затраты на производство продукции (выполнение работ).По мере выпуска готовой продукции (выполнения работ) затраты, накопленные на счете 20, списываются:

  1. в дебет счета 43 (счета 90), если организация ведет учет фактических затрат;
  1. в дебет счета 43 (счета 90 или 40), если организация ведет учет затрат по нормам:

Дебет 43 (40, 90) Кредит 20 – списана себестоимость готовой продукции (выполненных работ) основного производства, сданной на склад.По мере выпуска готовой продукции (выполнения работ) вспомогательными или обслуживающими производствами (хозяйствами) их стоимость спишите с кредита счета 23 или 29.

Источник: fz-127.ru

НЗП в налоговом учете

Ответом на вопрос, что в целях налогообложения понимается под незавершенным производством и как производится его оценка, является статья 319 НК РФ, согласно которой под незавершенным производством (далее — НЗП) в целях главы 25 НК РФ понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом.

В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.
Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.
Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного
производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 319 НК РФ.
Обратите внимание на тот момент, что налогоплательщик в целях налогового учета вправе самостоятельно определять состав прямых расходов. Это положение статьи 318 НК РФ дает возможность налогоплательщику сформировать их одинаковый состав для целей бухгалтерского и налогового учета.

В этом случае налогоплательщик может рассчитывать стоимость незавершенного производства в налоговом учете по методике, используемой в бухгалтерском учете. Правда, использовать эту возможность он сможет только в том случае, если методика расчета, используемая им в бухгалтерском учете, будет закреплена в учетной политике для целей налогообложения. Однако, закрепляя право налогоплательщика на самостоятельность, налоговое законодательство указывает на то, что порядок распределения прямых расходов на изготовленную в текущем месяце продукцию должен производиться с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции. При этом налоговое законодательство не содержит методики определения такого соответствия, так что если Вам нравится какая-нибудь методика, то Вы можете ее смело использовать, главное — не забудьте ее назвать в налоговой учетной политике «методикой учета соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции».

Заметим, что абзацем четвертым пункта 1 статьи 319 НК РФ определено, что порядок распределения прямых расходов, закрепляемый в учетной политике, должен применяться налогоплательщиком в течение не менее двух налоговых периодов.
В случае, когда невозможно отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции, налогоплательщик в своей учетной политике самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей. Термин «экономически обоснованные показатели» имеет тысячи трактовок, (это может быть плановая себестоимость, вес или стоимость сырья и тому подобное), так что лучше использовать такой «экономически обоснованный показатель» из любого справочника по экономике. В этом случае его применение не вызовет лишних вопросов.
Отметим, что для организаций машиностроительного комплекса наиболее экономически оправданным методом распределения прямых расходов на остатки незавершенного производства является метод распределения пропорционально доле прямых затрат в стоимости продукции. Организации в данном случае предстоит самой закрепить в учетной политике данный порядок распределения прямых затрат, а также определить, из какой именно стоимости будет исчисляться указанная пропорция: нормативная, плановая, сметная и тому подобная.
Применение данного метода распределения прямых затрат на остатки в незавершенном производстве требует от организации проведения мероприятий по отладке оперативного учета незавершенного производства. Оперативный учет в данном случае является основным источником данных для оценки незавершенного производства.
Для применения указанной методики от организации требуется также наличие налаженной системы планирования себестоимости выпускаемой продукции.
Для применения метода оценки незавершенного производства на основании доли прямых затрат в стоимости продукции следует определить понятие стоимости и ее различные виды.
Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную калькуляции.
Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции (работ, услуг) на плановый период (год, квартал).
Сметные калькуляции являются разновидностью плановых. Они составляются на разовое изделие для определения его цены.
Нормативные калькуляции составляют на основе действующих в организации технически обоснованных норм расхода сырья, материалов и других текущих затрат. Нормативные калькуляции могут составляться последовательно на детали, узлы, сборочные соединения и изделия в целом, а также только на изделия в целом.
Отчетные или фактические калькуляции составляются по данным бухгалтерского учета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость продукции (выполненных работ).
Рассмотрим на конкретном примере вопросы налоговой оценки прямых расходов, относящихся к НЗП, готовой продукции на складе, реализованной продукции, отгруженной, но нереализованной продукции.
Пример
Организация выпускает аккумуляторы для легковых автомобилей и использует нормативный метод учета с подетальной калькуляцией.

Налоговый учет доходов и расходов в организации ведется по методу начислений. Нормативная себестоимость одного аккумулятора составляет 500 рублей.
Цена реализации (с НДС) — 1200 рублей.
На начало января 2009 года в цехах имеются остатки НЗП (по нормативной себестоимости) на сумму 5 000 рублей, из которых прямые расходы составляют 900 рублей (расшифровка сумм прямых расходов в разрезе элементов затрат в примере не проводится).
Остаток готовой продукции на складе на 1 января 2009 года — 30 аккумуляторов.
В январе 2009 года было произведено 500 аккумуляторов.
Со склада было отгружено 400 аккумуляторов, 380 аккумуляторов реализовано, а 20 передано на реализацию по договорам, предусматривающим иной порядок перехода права собственности (в бухгалтерском учете их движение отражено на счете 45 «Товары отгруженные»).
Сумма затрат на производство и реализацию по нормативной себестоимости составила за январь 275 000 рублей.
Фактические прямые расходы на производство в январе 2009 года- 80 000 рублей.
Сумма фактических косвенных расходов, относящихся к январю 2009 года, — 204 000 рублей.
Дадим распределение прямых расходов (в рублях), необходимое для последующего исчисления налога на прибыль:
Расчет суммы прямых расходов, приходящихся на НЗП на 1 февраля 2009 года:

№ пп Показатель В сумме прямых расходов Штук По нормативной себестоимости
1 Остаток НЗП на 1 января 2006 года 900 5 000
2 Сумма расходов за январь 80 000 275 000*
3 Итого: 80 900 280 000
4 Доля прямых расходов 28,9% ((80 900 / 280 000) х 100%)
  • В реальности данная величина непосредственно «не осязаема», поэтому сначала по результатам инвентаризации отражается величина в строке 6, а показатель в строке 2 выводится балансовым методом или не выводится вообще, поскольку значение для строки 3 можно получить сложением значений в строках 5 и 6.

Расчет суммы прямых расходов, приходящихся на остаток готовой продукции на складе на 1 февраля 2009 года:

№ пп Показатель В сумме прямых расходов Штук По нормативной себестоимости
1 Остаток готовой продукции на складе на 1 января 2009 года 4500 (150 х 30 штук) 30 15 000
2 Выпуск готовой продукции в январе 72 250 500 250 000
3 Итого: 76 750 530 265 000
4 Доля прямых расходов 28,96% ((76 750 / 265 000)х 100%)
5 Отгружено продукции в январе 57 920 (200 000 х 0,2896) 400 200 000
6 Остаток готовой продукции на складе на 1 февраля 2009 года 18 830 (76 750 — 57 920) 130 65 000

(в плане главы 25 НК РФ) в месяцах поступления таких изделий на склад организации.
Расчет суммы прямых расходов, приходящихся на отгруженную, но нереализованную продукцию на 1 февраля 2009 года:

№ пп Показатель В сумме прямых расходов Штук По нормативной себестоимости
1 Остаток отгруженной, но нереализованной продукции на 1 января 2009 года
2 Отгружено продукции в январе 57 920 400 200 000
3 Итого: 57 920 400 200 000
4 Доля прямых расходов 28,96% ((57 920 / 200 000) х 100%)
5 Реализовано продукции 55 024 (190 000 х 0,2896) 380 190 000 (500 х 380 штук)
6 Остаток отгруженной, но нереализованной продукции на 1 февраля 2009 года 2896 (57 920 — 55 024) 20 10 000

Итак, доход, полученный в январе 2009 года от реализации аккумуляторов, равен 380 000 рублей (1 000 х 380).
Если предположить, что организация не имела других доходов и не имела внереализационных расходов за январь, сумма налога на прибыль составит:

Полная и частичная себестоимость продукции (работ, услуг)

С экономической точки зрения расходы любого предприятия делятся на прямые и косвенные. Прямые затраты являются переменными, то есть увеличиваются или уменьшаются вместе с изменением объема выпуска продукции (например, расходы на сырье и материалы). Косвенные затраты являются постоянными, то есть прямо не зависят от объема выпуска (например, оплата труда управленческого персонала).

Читайте также:  Оценка эффективности строительства автомобильной дороги

Деление затрат на прямые и косвенные традиционно применяется в бухгалтерском и управленческом учете. С 2002 г. эти понятия используются и в налоговом законодательстве (ст.ст.318 — 320 НК РФ).

Производственные затраты предприятия делятся на две группы. Соответственно и себестоимость продукции (работ, услуг) в бухгалтерском учете может определяться двумя путями:

  1. как полная себестоимость, включающая все расходы производственного назначения;
  2. как частичная (сокращенная) себестоимость, включающая только прямые расходы.

При определении полной себестоимости в сумму затрат на производство продукции включаются все затраты, в том числе и косвенные. При реализации продукции прибыль рассчитывается как выручка за минусом полной себестоимости, включающей прямые и косвенные затраты, распределенные на данный вид или партию продукции. Полная себестоимость может рассчитываться по фактическим и по плановым (нормативным) затратам. Метод определения полной себестоимости иногда называют абсорбшен-костингом.

Метод частичной себестоимости означает, что в себестоимость продукции включается только узкий круг прямых затрат, все же остальные списываются в отчетном периоде. Этот метод иногда называют директ-костингом.

С 1 января 2002 г. налоговое законодательство предписывает всем организациям использовать в налоговом учете метод прямых затрат (директ-костинг). Однако он имеет свою специфику, определенную ст.ст.318 — 320 НК РФ. Именно этим методом необходимо производить оценку незавершенного производства (НЗП) на конец каждого месяца.

Вместе с тем для каждой отрасли в бухучете сложились свои методы учета затрат и оценки НЗП. Они весьма разнообразны: от полной себестоимости на основе позаказного учета (например, опытное и мелкосерийное машиностроение) до оценки НЗП в сумме одних только прямых затрат на сырье (например, ювелирная промышленность, где на сырье приходится львиная доля себестоимости).

До введения в действие гл.25 НК РФ традиционные методы оценки НЗП отражались, как правило, в отраслевых особенностях учета себестоимости, которые утверждались соответствующими министерствами или ведомствами. В настоящее время ведомственные акты по учету себестоимости продолжают широко применяться при ведении бухгалтерского учета.

Каково разнообразие отраслевых особенностей оценки НЗП и насколько они подчас далеки от норм ст.ст.318 — 320 НК РФ, рассмотрим на примерах.

Так, при производстве научно-технической продукции (работ, услуг) Министерство науки и технической политики РФ рекомендовало вести учет затрат позаказным методом и оценивать НЗП по полной фактической себестоимости, включая все статьи калькуляции. В прямые затраты рекомендовалось включать затраты на материалы, спецоборудование и оплату труда основного персонала, а также затраты по работам, выполняемым сторонними организациями. Это определено в Типовых методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции, утвержденных Министерством науки и технической политики РФ.

В туристической отрасли Государственный комитет РФ по физической культуре и туризму рекомендовал оценивать НЗП по полной фактической себестоимости или по прямым затратам по выбору организации (Приказ Государственного комитета по физической культуре и туризму от 04.12.1998 N 402). В состав прямых затрат было рекомендовано включать материальные затраты (в том числе услуги сторонних организаций), затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизацию и прочие затраты.

В лесной промышленности для оценки НЗП рекомендовано использовать полную плановую себестоимость. При этом в разных подотраслях используются свои особенности этого метода. Данный порядок приведен в Отраслевых особенностях состава затрат, включаемых в себестоимость продукции на предприятиях лесопромышленного комплекса, утвержденных государственной лесопромышленной компанией «Рослеспром» по согласованию с Минэкономики России и Минфином России.

Так, в лесопильном производстве НЗП принято оценивать по полной плановой себестоимости, за исключением расходов на подготовку и освоение производства и расходов по продаже. При лесозаготовках НЗП рекомендуется оценивать по нормативам в процентах от плановой себестоимости так называемого обезличенного кубометра древесины. Скажем, если лес срублен, но еще не вывезен с лесосеки, его оценивают в размере 50% от плановой себестоимости кубометра. Если лесоматериалы находятся на промежуточном складе — 80% и т.д.

Есть отрасли, в бухгалтерской отчетности которых вообще не отражается незавершенное производство в связи с непродолжительностью технологического процесса (см., например, Инструкцию по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях, утвержденную Приказом Минтопэнерго России от 17.11.1998 N 371).

Как видим, отраслевые особенности оценки НЗП в бухгалтерском учете действительно разнообразны. В целях налогообложения прибыли согласно ст.318 НК РФ налогоплательщик должен оценить все объекты НЗП только по суммам прямых затрат, которые на них приходятся.

Прямые и косвенные расходы в бухгалтерском и налоговом учете

В действующем бухгалтерском законодательстве не установлен точный перечень расходов, относящихся к прямым. Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, непосредственно на счет 20 списывается стоимость производственных запасов и расходы на оплату труда, а также все иные расходы, «связанные непосредственно с выпуском продукции».

Таким образом, организация в своей учетной политике самостоятельно определяет, что относится к прямым расходам. Кроме того, она определяет порядок отражения в учете амортизационных отчислений, а также тех или иных производственных услуг сторонних организаций и т.д.

В налоговом же законодательстве перечень прямых расходов носит закрытый характер. Расходы на производство и реализацию делятся на две группы (п.1 ст.318 НК РФ):

К прямым расходам относятся.

  1. Материальные затраты, перечисленные в пп.1 п.1 ст.254 Кодекса. Это расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (работ, услуг) и (или) служащих их основой или необходимым материальным компонентом. Соответственно в прямые расходы включаются не только сырье и материалы, служащие материальной основой продукции, но и все прочие материалы, используемые в производстве и являющиеся «необходимым компонентом» продукции. Затраты на топливо, воду и энергию не относятся в налоговом учете к прямым расходам, поскольку они указаны в перечне материальных затрат отдельно в пп.5 п.1 ст.254 НК РФ.
  2. Материальные затраты на приобретение комплектующих и полуфабрикатов, подвергающихся монтажу или дополнительной обработке у налогоплательщика.
  3. Суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым в процессе производства товаров (работ, услуг).
  4. Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы ЕСН, начисленного на суммы расходов на оплату труда.

К прямым расходам не относится оплата труда персонала подразделений, занятых хранением товаров, заготовлением материально-производственных запасов, сбытом товаров, работ, услуг и других аналогичных подразделений, а также заработная плата аппарата управления организацией. Аналогичный подход следует использовать и при определении основных средств, амортизация по которым включается в состав прямых расходов. Соответствующие разъяснения даны в Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.02.2002 N БГ-3-02/729 (далее — Методические рекомендации).

Косвенные расходы — это все иные расходы, которые осуществляет налогоплательщик в течение отчетного (налогового) периода, за исключением внереализационных.

Косвенные расходы полностью списываются в отчетном периоде. А прямые — нет. Они будут списаны не полностью, если организация имеет остатки незавершенного производства, остатки готовой продукции на складе, а также отгруженную, но еще не реализованную продукцию.

Незавершенное производство в бухгалтерском учете

Согласно п.63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, к незавершенному производству относится «продукция, не прошедшая всех стадий (фаз, переделов) обработки, предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные и не прошедшие технической приемки».

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов остаток по счету 20 «Основное производство» на конец месяца отражает стоимость незавершенного производства.

Пункт 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации устанавливает, что организация может оценивать НЗП четырьмя способами.

  1. По фактической производственной себестоимости.
  2. По нормативной (плановой) производственной себестоимости.
  3. По прямым статьям затрат.
  4. По стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Организации, занимающиеся серийным производством, могут выбрать любой из этих методов. Организации же, занимающиеся единичным (штучным) производством, должны в обязательном порядке оценивать НЗП по фактической себестоимости.

Таким образом, в нормативных актах Минфина России по бухгалтерскому учету полная себестоимость называется производственной себестоимостью и подразделяется на фактическую и плановую.

К директ-костингу среди методов, рекомендованных в нормативных актах Минфина России, относится метод оценки НЗП по прямым статьям затрат, а также оценки НЗП по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При методе прямых затрат организация оценивает остатки НЗП только по тем статьям затрат, которые согласно своей учетной политике она отражает непосредственно на счете 20 «Основное производство». При этом в себестоимость попадет, например, стоимость списанного в производство сырья, оплата труда рабочих в цехах, но не попадут общехозяйственные расходы.

При методе оценки НЗП по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов в себестоимость включается только один вид прямых расходов — стоимость списанного в производство сырья, материалов и полуфабрикатов соответственно.

Незавершенное производство в налоговом учете

В действующем налоговом законодательстве методы оценки НЗП существенно отличаются от бухгалтерского учета. Незавершенным производством считается (ст.319 НК РФ):

  • продукция (работы, услуги) частичной готовности;
  • законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги;
  • остатки невыполненных заказов производств;
  • остатки полуфабрикатов собственного производства.

Как указано в абз.2 п.1 ст.319 НК РФ, остатки НЗП на конец текущего месяца налогоплательщик оценивает путем сопоставления данных о движении и остатках сырья и готовой продукции и данных налогового учета о сумме произведенных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик должен оценить все объекты НЗП (продукцию частичной готовности, полуфабрикаты собственного производства и т.д.) по суммам прямых затрат (указанных в ст.318 НК РФ), которые на них приходятся.

Таким образом, в налоговом учете организация может оценивать НЗП только по методу прямых затрат (как они понимаются в ст.318 Кодекса), в то время как в бухучете это лишь один из возможных методов оценки.

На первый взгляд метод оценки НЗП в налоговом учете по прямым затратам крайне выгоден налогоплательщику (особенно производственным организациям). При наличии незавершенного производства он может списать для целей налогообложения ряд затрат, которые при методе полной себестоимости скорее всего попали бы в состав НЗП (например, производственные услуги сторонних организаций, оплата электроэнергии, топлива, воды, тепла, расходы вспомогательных производств и т.д.).

Однако на практике это оказалось не совсем так, и тому есть две причины.

Во-первых, согласно ст.319 НК РФ производственные организации должны оценивать прямые затраты для целей налогообложения не по данным бухучета, а путем специального расчета на основе баланса движения сырья в натуральных единицах.

Это значит, что для предприятий мелкосерийного производства и фирм, имеющих широкую номенклатуру сырья и готовой продукции (например, в машиностроении), техника учета существенно усложнится. Бывает так, что экономия на налоге на прибыль, возникающая благодаря методу оценки НЗП по частичной (неполной) себестоимости, для этой категории налогоплательщиков перекрывается дополнительными расходами на наем специалистов и установку программного обеспечения.

В бухгалтерском учете такие организации могли бы отказаться от слишком затратного метода учета, сославшись на принцип рациональности в учете, который установлен п.7 ПБУ 1/98 (Положение утверждено Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н). Однако в налоговом учете отказаться от оценки НЗП по методу прямых затрат и использовать полную себестоимость налогоплательщик не может.

Во-вторых, на предприятиях с весьма длительным производственным циклом не всегда выгодно списывать много затрат на начальном этапе производства. Если основная часть затрат списана в прошлом году, вследствие чего получен убыток, а выручка получена в текущем году, прибыль текущего года можно уменьшить на убытки прошлых лет не более чем на 30%. Остальную же часть убытка можно списать только в последующие годы (ст.283 НК РФ).

До внесения Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ поправок в ст.319 НК РФ налогоплательщик мог определять долю прямых расходов, не подлежащую списанию в отчетном периоде, двумя методами — методом нормативной (плановой) себестоимости и методом определения доли сырья, входящего в НЗП, в общем расходе сырья за месяц в натуральных единицах. Последний метод можно назвать методом составления баланса расхода сырья в натуральных единицах. В упрощенном виде он выглядит так:

количество сырья, переданное в производство = количество сырья, вошедшего в готовую продукцию + количество сырья в составе НЗП на начало месяца — количество сырья в составе НЗП на конец месяца.

Как видим, до мая 2002 г. у предприятия был выбор: использовать метод плановой себестоимости или метод баланса расхода сырья в натуральных единицах.

Законом N 57-ФЗ были внесены поправки в ст.319 НК РФ, вследствие которых налогоплательщики утратили право выбора. Они были разделены на три группы и для каждой из них определен свой метод списания прямых затрат.

  1. Налогоплательщики, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья.
  2. Налогоплательщики, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг).
  3. Прочие налогоплательщики.

Для производственных организаций ст.319 Кодекса определен следующий метод оценки НЗП. Налогоплательщики, чье производство связано с обработкой и переработкой сырья, сумму прямых расходов распределяют на остатки НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в количественном выражении), за минусом технологических потерь. Под сырьем понимается материал, используемый в производстве в качестве материальной основы, который в результате последовательной технологической обработки (переработки) превращается в готовую продукцию.

Таким образом, налогоплательщик в учетной политике обязан определить вид сырья, являющийся материальной основой продукции. Термин «материальная основа» употреблен в единственном числе. Соответственно для каждого вида готовой продукции необходимо выбрать один преобладающий вид сырья, определить нормы его расхода на единицу продукции и рассчитать, какая доля потраченного сырья приходится на НЗП.

Пример 1. Прямые затраты налогоплательщика за месяц составили 1 000 000 руб. В производство было передано 1000 единиц сырья, 300 (30%) из которых остались в незавершенном производстве.

Для целей налогообложения должно быть списано 70% прямых затрат (700 000 руб.), а 30% (300 000 руб.) останется в составе НЗП.

На многопрофильном предприятии, производящем два вида продукции из разных видов сырья, складывается более сложная ситуация. Здесь не всегда можно составить единый баланс движения сырья в натуральных единицах. Дело в том, что количество одного сырья может измеряться в метрах, другого — в килограммах. Налогоплательщику придется разделить прямые расходы между двумя видами продукции и для каждого составить баланс движения сырья и выпуска продукции.

Если разные виды производств обособлены друг от друга, разделить затраты довольно просто. Определенные сложности возникают, когда разные виды продукции из разного сырья производятся в одном цехе, на одном оборудовании, одними и теми же работниками. Тогда разделить расходы, такие как, например, амортизация, можно только условными методами — пропорционально расходам на сырье и материалы, оплате труда (если она сдельная) или выручке от данной продукции и т.д. Глава 25 НК РФ не регулирует этот вопрос, и право выбора методов калькуляции прямых затрат по видам продукции остается за налогоплательщиком.

Например, в одном цехе одни и те же рабочие на одном и том же токарном оборудовании могут в течение месяца изготавливать детали из совершенно разных материалов — стали разных марок, цветных металлов и даже из дерева. По каждому виду изделий будет свой баланс расхода сырья и выпуска продукции. Не всегда возможно разделить амортизацию оборудования такого цеха между видами продукции напрямую. Тогда придется использовать условные методы — например, определить оплату труда по каждому виду продукции (на основании нарядов) и разделить амортизацию в той же пропорции. Есть и другой путь: определить долю расходов на сырье и материалы по каждому виду продукции в общей сумме расходов и разделить амортизацию в той же пропорции.

Для организаций, реализующих работы и услуги, ст.319 НК РФ устанавливает свой порядок оценки НЗП. Налогоплательщики, чье производство связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумму прямых расходов распределяют на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг).

Таким образом, если объем выполненных заказов за месяц составил 1 000 000 руб., из них заказчик принял (вошло в выручку) 700 000 руб., на затраты в текущем месяце можно списать только 70% прямых расходов.

Прочие организации, не относящиеся ни к производству, ни к сфере выполнения работ и оказания услуг, сумму прямых расходов распределяют на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции.

Различия в оценке НЗП в бухгалтерском и налоговом учете

Если в бухгалтерском учете организация применяет метод полной себестоимости, оценить объем НЗП для целей налогообложения, используя напрямую данные бухгалтерского учета, невозможно.

Пример 2. Затраты производственной организации, ведущей учет позаказным методом, за месяц составили 1 000 000 руб. Из них 500 000 руб. — оплата услуг сторонних организаций, 200 000 руб. — затраты на приобретение сырья, 200 000 руб. — расходы на оплату труда производственных рабочих и 100 000 руб. — амортизационные отчисления.

Организация, потратив 1 000 000 руб., в течение месяца производила два изделия: изделие 1 и изделие 2. Изделие 1 реализовано, производство изделия 2 не закончено. Основные средства для обоих изделий использовались одни и те же. Оба изделия одинаковые и сырье для их производства использовалось одно и то же. В бухгалтерском учете стоимость НЗП оценивается по полной себестоимости.

В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие проводки.

Дебет 43 Кредит 20

  • 500 000 руб. — оприходовано в качестве готовой продукции изделие 1.

Поскольку изделие 1 было реализовано, его стоимость была списана проводкой:

Дебет 90-2 Кредит 43

  • 500 000 руб. — списана стоимость реализованной продукции.

Затраты на производство изделия 2 в размере 500 000 руб. останутся на счете 20 «Основное производство» в качестве незавершенного производства и перейдут на следующий отчетный период.

В налоговом учете затраты на услуги сторонних организаций в размере 500 000 руб. должны быть списаны уже в текущем периоде, поскольку ст.318 НК РФ относит их к косвенным расходам. Амортизационные отчисления и расходы на сырье и оплату труда производственных рабочих, напротив, не могут быть списаны полностью, так как они включаются в состав прямых расходов. Общая сумма этих расходов составляет 500 000 руб. Поскольку 50% всего сырья, переданного в производство для изготовления изделия 2, осталось в незавершенном производстве, в текущем месяце подлежит списанию только 50% прямых расходов, то есть 250 000 руб.

Расхождения бухгалтерского и налогового учета в приведенном примере отражены в таблице.

Незавершенное производство в бухгалтерском и налоговом учете

Вид расходов Расходы, тыс. руб.
косвенные прямые
в
бухгалтерском
учете
в
налоговом
учете
в
бухгалтерском
учете
в
налоговом
учете
Амортизационные
отчисления
100 100
Оплата труда
производственных
рабочих
200 200
Сырье 200 200
Оплата услуг
сторонних
организаций
500 500
Итого расходов 500 1000 500
В том числе НЗП 500 250

Таким образом, в бухгалтерском учете незавершенное производство составит 500 000 руб., а в налоговом учете — только 250 000 руб.

Различия в оценке НЗП в бухгалтерском и налоговом учете могут быть еще больше, если цены на сырье, переданное в производство, будут разными. Это произойдет, если в соответствии с учетной политикой для оценки стоимости сырья при его списании в производство организация применяет метод ФИФО или ЛИФО.

Пример 3. Воспользуемся условиями примера 2. Допустим, что сырье для изделия 1 закупалось на несколько лет раньше, чем для изделия 2, и его покупная стоимость составила 50 000 руб. Покупная же стоимость сырья для изделия 2 — 150 000 руб. В соответствии с учетной политикой для оценки стоимости сырья организация применяет метод ФИФО.

В бухгалтерском учете размер НЗП соответственно увеличится на 50 000 руб., поскольку незаконченным на конец месяца оказалось именно то изделие, на которое списали более дорогое сырье.

В налоговом учете ничего не изменится, так как для оценки НЗП используются натуральные показатели. Стоимость незавершенного производства останется равной 250 000 руб.

Еще большие различия в налоговом и бухгалтерском учете проявятся, если налогоплательщик будет считать баланс движения сырья по группе из нескольких однородных изделий, для которых материальной основой служит один и тот же вид сырья, но нормы его расхода различны.

Сумма прямых расходов, которая списывается для целей налогообложения в этой ситуации, будет зависеть от того, какие именно изделия оказались в составе НЗП. Сумма НЗП в налоговом учете будет тем больше, чем более материалоемкие изделия оказались в составе незавершенной продукции (и наоборот).

Пример 4. Воспользуемся условиями примера 2. Допустим, что изделие 1 и изделие 2 — это два разных станка, которые производятся в одном цехе из одной марки металла. Этот металл служит материальной основой изделий. Предположим, что технология изготовления такова, что по изделию 1 нормы расхода сырья в четыре раза выше, но при этом сырье, потраченное на это изделие, в четыре раза дешевле. Цена сырья, используемого при изготовлении изделия 1, — 1250 руб. за единицу, а при изготовлении изделия 2 — 5000 руб. за единицу.

Из условия следует, что из каждых 100 единиц сырья 80 пошли на изделие 1, а 20 — на изделие 2. Иными словами, 4/5 общего количества отпущенного в производство сырья в натуральных единицах использовано при изготовлении изделия 1, а 1/5 сырья осталась в незавершенном производстве. Из-за разницы в закупочных ценах расходы на сырье в стоимостном выражении распределились поровну:

  • на изготовление изделия 1 — 100 000 руб. (1250 руб. х 80 ед.);
  • на изготовление изделия 2 — 100 000 руб. (5000 руб. х 20 ед.).

В бухгалтерском учете, где для оценки незавершенного производства используются стоимостные показатели, НЗП по-прежнему останется на уровне 500 000 руб.

В налоговом учете, который по ст.319 НК РФ привязан к движению сырья в натуральных единицах, результат, по сравнению с показателями примера 2, будет иным. Поскольку только 1/5 сырья осталась в незаконченном изделии 2, списанию в текущем месяце подлежит 4/5 прямых расходов. Это значит, что из 500 000 руб. прямых расходов в налоговом учете 400 000 руб. подлежат списанию и только 100 000 руб. останутся в незавершенном производстве.

Итак, налогоплательщик может совместить бухгалтерский и налоговый учет НЗП. Для этого необходимо в бухгалтерском учете применять те же методы оценки НЗП, что и в налоговом учете, то есть предусмотренные ст.319 НК РФ. Напомним, что возможность выбора способа оценки незавершенного производства в бухгалтерском учете предусмотрена п.64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Однако, как уже говорилось, метод оценки незавершенного производства по прямым затратам (директ-костинг) удобен не во всех отраслях. Некоторые организации, безусловно, предпочтут разделить бухгалтерский и налоговый учет НЗП, а не менять порядок бухгалтерского учета.

Как учесть «долгосрочные» расходы: разъяснения мнс России
Услуги связи. Как учесть их правильно

Свежие материалы

Когда нужно корректировать 4-ФССПредставленный в ФСС расчет по форме 4-ФСС не нуждается в корректировках, если…

Начисление налогаВ бухгалтерском учете суммы авансовых платежей по налогу отражаются по кредиту счета 69 (68)…

Налоговое планирование в организации Налоговое планирование может значительно повлиять на формирование финансовых результатов деятельности организации,…

Грамотная продажа золота – процесс, на который придётся потратить немного свободного времени. Нужно будет выяснить,…

Источник: ecoafisha.ru

Рейтинг
Загрузка ...